發(fā)布時(shí)間：2024-03-20 10:18:31
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的固定資產(chǎn)稅收籌劃樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請(qǐng)盡情閱讀。
固定資產(chǎn)加速折舊法是指在固定資產(chǎn)折舊初期計(jì)提較多折舊，而在后期計(jì)提較少折舊的方法。有年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法。相比于直線法，根據(jù)配比原則，采用加速折舊法符合資產(chǎn)使用期間的自然生產(chǎn)效率，使得資產(chǎn)的投資在前期較多收回，而避免了因外部科學(xué)技術(shù)或固定資產(chǎn)老化帶來的資產(chǎn)提前報(bào)廢的風(fēng)險(xiǎn)。
從2009年到2015年，財(cái)政部或國(guó)家稅務(wù)總局就固定資產(chǎn)折舊、加速折舊所得稅處理的相關(guān)問題下發(fā)了多部文件，其中顯示出國(guó)家對(duì)于相關(guān)產(chǎn)業(yè)的重視和鼓勵(lì)企業(yè)創(chuàng)新研發(fā)的傾向。本文則僅就2015年國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策作一定解讀，圍繞政策相關(guān)規(guī)定，以具體示例說明政策帶來的對(duì)相關(guān)產(chǎn)業(yè)內(nèi)企業(yè)所得稅的影響，加強(qiáng)企業(yè)在應(yīng)用政策時(shí)對(duì)固定資產(chǎn)管理進(jìn)行稅收籌劃的必要性。
二、固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策的內(nèi)容
2014年9月24日國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議部署完善了固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策，同年10月20日國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2014]75號(hào)文件）。在該政策后的一年，國(guó)家稅務(wù)總局在2015年9月25日又了關(guān)于《進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所有稅政策有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第68號(hào)），該公告就固定資產(chǎn)加速折舊的范圍進(jìn)行了擴(kuò)圍，除六大行業(yè)（專用設(shè)備、生物藥品、運(yùn)輸設(shè)備、電子設(shè)備、儀器儀表制造業(yè)和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)）企業(yè)外，增加了允許輕工、紡織、機(jī)械、汽車等四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)實(shí)行固定資產(chǎn)加速折舊的相關(guān)具體規(guī)定。
具體來說，輕工、紡織、機(jī)械、汽車四領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)企業(yè)在2015年1月1日新購(gòu)進(jìn)或自建的固定資產(chǎn)，都允許縮短折舊年限或采取加速折舊法。其次，四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)的小型微利企業(yè)用于研究發(fā)明和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用的設(shè)備儀器，在2015年1月1日后購(gòu)入的，政策根據(jù)單位價(jià)值不同，規(guī)定了不同的抵扣方式。當(dāng)單個(gè)固定資產(chǎn)價(jià)值不超過100萬元，則該價(jià)值可以一次性在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)抵扣掉，即全額作為折舊額在納稅所得額中扣除；當(dāng)固定資產(chǎn)單價(jià)價(jià)值超過100萬元的，則對(duì)于此類資產(chǎn)，企業(yè)可以縮短折舊年限或采用加速折舊法。
三、固定資產(chǎn)折舊管理中的稅收籌劃
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法上對(duì)于何種固定資產(chǎn)采用何種方法計(jì)提折舊作出了明確的規(guī)定，具體而言，會(huì)計(jì)核算上，企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的方法選用比較自由，根據(jù)企業(yè)自身管理需要，企業(yè)可自由選擇折舊方法，但方法一旦選定，不得隨意變更；稅法上，前已述及國(guó)家稅務(wù)總局在該方面均有相關(guān)政策出臺(tái)，即允許符合要求的企業(yè)選用加速折舊方法。
影響企業(yè)納稅期折舊額的主要有固定資產(chǎn)原值、預(yù)計(jì)凈殘值、計(jì)提折舊年限以及折舊方法的選擇。會(huì)計(jì)核算上對(duì)以上因素的確定只影響當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)的大小。一般當(dāng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)凈殘值確定后，而根據(jù)稅法的規(guī)定，如何確定折舊年限以及折舊方法，會(huì)影響企業(yè)當(dāng)期所得稅額。稅法一般規(guī)定，企業(yè)應(yīng)采用直線法計(jì)提折舊，除了做出特殊規(guī)定的企業(yè)，如六大行業(yè)和四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)的企業(yè)，允許采用加速折舊或縮短折舊年限的方法。因此，通過縮短或延長(zhǎng)折舊年限以及選擇不同折舊方法，可以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)利潤(rùn)在不同期間的轉(zhuǎn)移，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)延遲的作用。
（一）示例分析
根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局2015年第68號(hào)），輕工、紡織、機(jī)械、汽車等四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)企業(yè)在2015年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)允許縮短折舊年限或采取加速折舊方法。本文下面則依據(jù)該規(guī)定，作相關(guān)示例分析，分別采用縮短折舊年限與加速折舊方法，對(duì)不同方式節(jié)稅效果進(jìn)行計(jì)算分析，就固定資產(chǎn)折舊方式的不同應(yīng)用對(duì)企業(yè)納稅籌劃方式的討論，其實(shí)現(xiàn)最優(yōu)節(jié)稅效果。
1、采用縮短折舊年限的方法
例一：某輕工領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)企業(yè)，為增值稅一般納稅人，購(gòu)進(jìn)一臺(tái)生產(chǎn)制造設(shè)備，用于紡織生產(chǎn)活動(dòng)。該設(shè)備價(jià)格為600萬元，預(yù)計(jì)可使用年限為10年，不考慮凈殘值，企業(yè)適用25%的企業(yè)所得稅稅率，無風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率為10%。
從表1可以看出，在固定資產(chǎn)原值既定情況下，在固定資產(chǎn)折舊年限中，資產(chǎn)折舊總額和抵稅額總額相等。但在縮短折舊年限時(shí)，一方面，資產(chǎn)折舊的計(jì)提不僅更早完成，并且每年產(chǎn)生的抵稅額更大，因此應(yīng)納稅所得額會(huì)減小，相應(yīng)地能給企業(yè)帶來更大的抵稅效果；另一方面，雖然折舊總額相同，但折舊年限為6年時(shí)的抵稅額現(xiàn)值為108.25萬元，相比于折舊年限為10年時(shí)的92.16萬元，縮短年限的折舊帶來了108.25-92.16=16.09萬元的現(xiàn)值收益。
2、采用加速折舊方法
例二：某紡織領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)企業(yè)，為增值稅一般納稅人，購(gòu)進(jìn)一臺(tái)生產(chǎn)制造設(shè)備，用于紡織生產(chǎn)活動(dòng)。該設(shè)備價(jià)格為500萬元，預(yù)計(jì)可使用年限為5年，不考慮凈殘值，企業(yè)適用25%的企業(yè)所得稅稅率，無風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬率為10%。根據(jù)政策，允許采用加速折舊方法。
從表2可以看出，對(duì)于原值既定的固定資產(chǎn)而言，不論采用何種計(jì)提折舊的方法，其在所有折舊年限中，折舊總額相同。但通過以上計(jì)算可知，加速折舊法與直線法相比，在折舊前期計(jì)提較多折舊，因此所抵稅額也會(huì)偏多。具體而言，在第一年，雙倍余額法所抵稅金額最多，為50萬元；年數(shù)總和法次之，為41.67萬元；年限平均法能抵稅金額最少，為25萬元。而在第二年，年數(shù)總和法所抵稅額最多，雙倍余額法次之，年限平均法最少；在第三年到第五年，加速折舊法的抵稅額比年限平均法所抵稅額少。當(dāng)把貨幣時(shí)間價(jià)值考慮進(jìn)去的時(shí)候，雙倍余額遞減法所獲得抵稅額現(xiàn)值收益最多，不僅在于折舊前期可以抵扣更多所得稅，還在于雙倍余額遞減法下產(chǎn)生的抵稅額現(xiàn)值要多于另外兩種方法，而年數(shù)總和法次之，年限平均法最少。
3、一次性全額抵扣
針對(duì)輕工、紡織、機(jī)械、汽車四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)的小型微利企業(yè)，在2015年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的單位價(jià)值不超過100萬元（含）以上的研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)公用的儀器、設(shè)備，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)一次性全額扣除。這里通過簡(jiǎn)單計(jì)算可知，針對(duì)符合以上條件企業(yè)單件資產(chǎn)而言，一年內(nèi)可以最多產(chǎn)生100萬元的折舊，根據(jù)企業(yè)所得稅法，因此可以最多實(shí)現(xiàn)25萬元的抵稅額，抵稅現(xiàn)值為25*0.909=22.725萬元。對(duì)于企業(yè)整體而言，由此所帶來的抵稅額更多，因此能過減少更多的所得稅。
（二）不同政策應(yīng)用的稅收籌劃方案
通過對(duì)不同折舊年限、折舊方法下抵稅效果的分析，可以得出以下結(jié)論。第一，采用縮短折舊年限，可以提前計(jì)提完折舊，能在較短時(shí)間內(nèi)抵減所得稅，同時(shí)取得所得稅遞減較大的效果。同時(shí)，在考慮貨幣時(shí)間價(jià)值時(shí)，考慮抵稅額現(xiàn)值時(shí)，縮短折舊年限帶來的企業(yè)所得稅延遲繳納的效果更明顯。第二，選用不同折舊方法對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行折舊時(shí)，雙倍余額遞減法的抵稅額現(xiàn)值最大，說明該方法帶來的稅收收益效果最大。加速折舊法總體上來說比直線法可以較早地進(jìn)行稅負(fù)的減免，即把稅負(fù)大部分分配在折舊年限后期，能在近段時(shí)間較少企業(yè)所得稅的繳納。第三，當(dāng)存在符合一次性抵扣條件的企業(yè)類型和資產(chǎn)類型時(shí)，即企業(yè)如果含有用于研發(fā)的不滿100萬元的設(shè)備，這樣的固定資產(chǎn)都能夠用來一次性抵減更多企業(yè)當(dāng)期的所得稅。
四、政策背景下對(duì)企業(yè)進(jìn)行固定資產(chǎn)稅收籌劃的建議
（一）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法對(duì)折舊不同規(guī)定的協(xié)調(diào)
國(guó)家稅務(wù)總局所下發(fā)的關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊文件都為企業(yè)在固定資產(chǎn)折舊管理上的企業(yè)所得稅相關(guān)文件，即允許企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)采取加速折舊。而企業(yè)在會(huì)計(jì)上如何選用折舊方法，應(yīng)考慮會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)自身情況兩方面因素。如果企業(yè)在會(huì)計(jì)核算上采用加速折舊，則在計(jì)算繳納所得稅時(shí)能減少納稅調(diào)整的工作量，但同時(shí)會(huì)影響當(dāng)期的會(huì)計(jì)利潤(rùn)。如果企業(yè)會(huì)計(jì)核算上采用直線法計(jì)提折舊，則雖然在增加期末納稅調(diào)整的工作量的同時(shí)卻能保證企業(yè)比較好的會(huì)計(jì)利潤(rùn)的呈現(xiàn)。那么，企業(yè)在稅法允許情況下，出于緩解當(dāng)期現(xiàn)金流或者減少前期稅負(fù)的考慮，可以完全按稅法規(guī)定：在計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，采用加速折舊計(jì)算抵扣相關(guān)費(fèi)用，會(huì)計(jì)上為核算簡(jiǎn)便，可以采用直線法計(jì)算固定資產(chǎn)的折舊。
（二）盈虧環(huán)境下對(duì)折舊方法的選擇
通過上文示例分析可知，加速折舊法和縮短年限都能幫助企業(yè)取得實(shí)在的節(jié)稅收益，但是為充分發(fā)揮折舊額“稅收擋板”的作用，根據(jù)企業(yè)盈利或虧損的不同情況，應(yīng)合理選擇折舊方法。如果企業(yè)處在虧損期間，按規(guī)定彌補(bǔ)虧損最長(zhǎng)年限為5年，企業(yè)若采用加速折舊法，則企業(yè)虧損期間會(huì)加大虧損額，一方面面臨需要用更多利潤(rùn)額完全彌補(bǔ)或部分彌補(bǔ)虧損的風(fēng)險(xiǎn)，另一方面，倘若企業(yè)回到盈利狀態(tài)，因?yàn)橥ㄟ^資產(chǎn)折舊在前期大量計(jì)提的折舊已經(jīng)被“補(bǔ)充”到虧損額中，因此在企業(yè)盈利狀態(tài)下所能用來扣減利潤(rùn)的數(shù)額會(huì)偏小，而無法實(shí)現(xiàn)將折舊額充分抵扣利潤(rùn)以抵減應(yīng)納稅所得額的效果。所以，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)盡量在虧損情況下選擇直線法計(jì)提折舊，盈利情況下選擇加速折舊法，可以將折舊抵減應(yīng)納稅所得額的作用充分的應(yīng)用。
（三）對(duì)相關(guān)政策的充分解讀
稅收籌劃是指納稅人在稅法允許的范圍內(nèi)，以節(jié)稅為目的，依照稅法的具體要求和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的特點(diǎn)，對(duì)企業(yè)的籌資、投資、營(yíng)運(yùn)等生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程進(jìn)行的事先安排和運(yùn)籌，使企業(yè)盡可能取得節(jié)稅的稅收收益，合法地減輕稅收負(fù)擔(dān)，進(jìn)而增加企業(yè)的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)。
對(duì)企業(yè)來說，從成本核算的角度看，成本費(fèi)用的充分列支是減輕稅負(fù)的最根本手段；而折舊的核算是一個(gè)成本分?jǐn)傔^程，其目的在于將固定資產(chǎn)的成本按合理而系統(tǒng)的方法，在它的估計(jì)有效使用期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂２煌恼叟f方法和折舊年限使攤銷額不同，從而影響企業(yè)應(yīng)稅所得和所得稅稅負(fù)。因此，企業(yè)應(yīng)考慮各種綜合因素，選擇適當(dāng)?shù)恼叟f方法與折舊年限節(jié)稅。
一、折舊對(duì)企業(yè)所得稅的影響
折舊是固定資產(chǎn)由于損耗而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去的那部分價(jià)值。正確計(jì)算和提取折舊，不但有利于計(jì)算產(chǎn)品成本，而且折舊金額的大小還會(huì)直接影響成本的大小，從而影響企業(yè)的利潤(rùn)水平，進(jìn)而影響所繳納的所得稅。企業(yè)對(duì)折舊的選擇主要包括選擇適當(dāng)?shù)恼叟f方法和折舊年限。
（一）折舊方法
企業(yè)可采用的折舊方法一般有平均年限法、產(chǎn)量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法四種。前兩種方法稱為直線法，后兩種稱為加速折舊法。稅法賦予企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇權(quán)（選擇加速折舊法須報(bào)國(guó)家稅務(wù)總局批準(zhǔn)，批準(zhǔn)之后不能任意變更）。由于折舊方法的選用直接影響到企業(yè)成本、費(fèi)用的計(jì)算，因此，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，應(yīng)考慮兩方面的影響因素：
1.資金時(shí)間價(jià)值因素。從表面上看，固定資產(chǎn)的價(jià)值是既定的，不論采用何種方法提取折舊，其總的折舊額是固定的，似乎不會(huì)影響企業(yè)的利潤(rùn)水平和稅金。但事實(shí)并非如此，在其他條件相同的情況下，由于受資金時(shí)間價(jià)值的影響，企業(yè)會(huì)因?yàn)檫x擇的折舊方法不同，而獲取不同的收益和承擔(dān)不同的稅負(fù)水平。在稅率穩(wěn)定的情況下，選擇適當(dāng)?shù)恼叟f方法，可以使所得稅遞延繳納，這相當(dāng)于向國(guó)家取得一筆無息貸款。
2.稅制因素。不同稅制條件的折舊對(duì)企業(yè)利潤(rùn)和稅負(fù)會(huì)產(chǎn)生不同的影響。在比例稅制下，如果各年的所得稅稅率不變，選擇加速折舊法對(duì)企業(yè)較為有利。這是因?yàn)椴捎眉铀僬叟f法時(shí)，最初年份提取的折舊較多，應(yīng)稅收益少，納稅少；后期年份提取的折舊較少，應(yīng)稅收益多，納稅多。在總盈利不變、應(yīng)納稅總額相同的情況下，可使企業(yè)獲得延期納稅的好處。在累進(jìn)稅制下，選擇平均年限法較為有利，因?yàn)檠悠诩{稅利益與稅率高低成正比，累進(jìn)稅率會(huì)使以后年度增加的稅負(fù)，大于延期納稅的利益。在這種情況下，采用平均年限法，可以使企業(yè)的利潤(rùn)保持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)，減少企業(yè)的納稅。
（二）折舊年限
固定資產(chǎn)折舊年限涉及固定資產(chǎn)的最低折舊年限和固定資產(chǎn)折舊年限的延長(zhǎng)與縮短兩方面的內(nèi)容。稅法賦予企業(yè)折舊方法的選擇權(quán)中包含著企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限的選擇，企業(yè)可根據(jù)具體情況，選擇對(duì)自己有利的折舊年限計(jì)提折舊，以此來達(dá)到節(jié)稅及其他的理財(cái)目的。在比例稅制條件下，對(duì)一般性企業(yè)，即處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期但未享受稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來說，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，可加速固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移，前期利潤(rùn)后移，從而獲取延期納稅的好處；而對(duì)處于創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇的企業(yè)，可通過延長(zhǎng)折舊年限，將計(jì)提的折舊遞延到減免稅期滿后計(jì)入成本，獲取節(jié)稅收益。
二、利用不同折舊方法進(jìn)行稅收籌劃
不同的折舊方法會(huì)對(duì)納稅企業(yè)產(chǎn)生不同的稅收影響。
（一）比例稅制條件下
案例1：某企業(yè)有固定資產(chǎn)原值100萬元，預(yù)計(jì)使用5年，凈殘值10萬元，5年內(nèi)該固定資產(chǎn)的未扣除折舊的年利潤(rùn)為40萬元（不考慮稅收減免的優(yōu)惠政策）。分析不同折舊方式下的所得稅情況（資本成本率10%，所得稅稅率33%）。
1.平均年限法的所得稅為：
年折舊額＝（100－10）／5＝18（萬元）
年應(yīng)納稅額＝（40－18）×33%＝7.26（萬元）
5年總計(jì)納稅額＝7.26×5＝36.3（萬元）
2.雙倍余額遞減法的所得稅為：
3.年數(shù)總和法的所得稅為：
4.如果考慮資金時(shí)間價(jià)值，比較各種折舊方法下的納稅總額現(xiàn)值為：
①平均年限法納稅總現(xiàn)值＝7.26×（P／A，10%，5）＝7.26×3.7906＝27.52（萬元）
②雙倍余額遞減法納稅總現(xiàn)值＝0+5.28／
（1+10%）2+8.448／（1+10%）3+11.286／（1+10%）4
+11.286／（1+10%）5＝25.43（萬元）
③年數(shù)總和法納稅總現(xiàn)值=3.3／（1+10%）
+5.28／（1+10%）2+7.26／（1+10%）3+9.24／
（1+10%）4+11.22／（1+10%）5＝26.09（萬元）
由以上計(jì)算可看出，雖然三種不同方法計(jì)算出來的累計(jì)應(yīng)納所得稅額的量是一致的，均為36.3萬元，但采用加速折舊計(jì)算的第一年應(yīng)納稅額最少；雙倍余額遞減法下第一年不繳稅，年數(shù)總和法下第一年繳納稅額為3.3萬元，而直線法的平均年限法下則需繳稅7.26萬元。如果把多年應(yīng)納稅額折算成現(xiàn)值，進(jìn)行累計(jì)，比較應(yīng)納稅額現(xiàn)值大小，雙倍余額遞減法納稅現(xiàn)值最小，為25.43萬元，直線法納稅總現(xiàn)值最多，為27.52萬元。由此可知，加速折舊法，特別是“加速”更快的雙倍余額遞減法使企業(yè)在最初年份提取的折舊較多，沖減了稅基，從而減少了應(yīng)納稅款，對(duì)企業(yè)尤其是一些資金較為緊張、而又未享受稅收優(yōu)惠的新辦企業(yè)來說，非常有利，可達(dá)到合理避稅的功效。
（二）累進(jìn)稅制條件下
如果實(shí)行累進(jìn)稅率，采用加速折舊法會(huì)使企業(yè)增加所得稅的支出，使一部分資金以所得稅的形式流失，導(dǎo)致企業(yè)可支配使用的經(jīng)營(yíng)資金減少。而采用直線法則可為企業(yè)節(jié)稅提供可能。
案例2：某企業(yè)固定資產(chǎn)原值為110萬元，使用期限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為10萬元，該企業(yè)10年內(nèi)未扣除的年利潤(rùn)維持在20萬元。假設(shè)國(guó)家實(shí)行起稅累進(jìn)稅率，即應(yīng)納稅所得3萬元以下（含3萬元）按18%征收；超過3―10萬元（含10萬元）的按27%征收，超過10萬元的按33%征收。
1.采用直線法計(jì)算如下：
年折舊額＝（110－10）／10＝10（萬元）
扣除折舊后的年利潤(rùn)=20－10=10（萬元）
年應(yīng)納稅額=（10－3）×27%+3×18%=2.43（萬元）
年稅負(fù)水平=2.43／10×100%=24.3%
2.采用加速折舊法計(jì)算如下：
采用加速折舊法實(shí)行5年折舊期，則前5年每年提取折舊20萬元后利潤(rùn)為零，納稅所得額為零。后5年年利潤(rùn)額均為20萬元，則：
年應(yīng)納稅額＝（20－10）×33%+（10－3）×27%+3×18%＝5.73（萬元）
年稅負(fù)水平=5.73／20×100%=28.65%
從上述計(jì)算可看出，采用直線法計(jì)算的稅負(fù)為24.3%，而采用加速折舊法計(jì)算的稅負(fù)為28.65%，因此，直線法下使企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)比加速折舊法的要輕一些。這是因?yàn)橹本€法使折舊額攤?cè)氤杀镜臄?shù)量平均，所以稅負(fù)較輕；而加速折舊法把利潤(rùn)集中在后5年，使后5年的利潤(rùn)比前5年多，適用較高的所得稅稅率，使企業(yè)納稅負(fù)擔(dān)加重。
三、利用不同折舊年限進(jìn)行稅收籌劃
一般來說，折舊年限取決于固定資產(chǎn)的使用年限，由于使用年限本身就是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，使折舊年限容納了人為成分，為稅務(wù)籌劃提供了可能性。
案例3：某企業(yè)有一輛價(jià)值500000元的貨車，殘值按原價(jià)的4%估價(jià)，使用年限為8年或6年，企業(yè)適用30%的企業(yè)所得稅稅率，企業(yè)資金成本為10%。
（一）不考慮稅收減免優(yōu)惠政策
1.估計(jì)使用年限為8年時(shí)：
按直線法年計(jì)提折舊額為：
500000×（1－4%）÷8＝60000（元）
折舊節(jié)約所得稅支出，折合現(xiàn)值為：
60000×30%×5.335＝96030（元）
2.企業(yè)將折舊期限縮短為6年：
年折舊額為：
500000×（1－4%）÷6＝80000（元）
折舊節(jié)約所得稅支出，折合現(xiàn)值為：
80000×30%×4.355＝104520（元）
通過計(jì)算可看出，對(duì)一般性企業(yè)，即稅率穩(wěn)定且不考慮稅收優(yōu)惠的情況下，縮短折舊年限有利于企業(yè)節(jié)稅。上例中，折舊年限由8年縮短為6年可多節(jié)稅8490元（104520－96030）。事實(shí)上，折舊年限的縮短有加速折舊的作用。
（二）考慮稅收減免優(yōu)惠政策
假如該企業(yè)享受“二免三減半”的稅收優(yōu)惠，貨車在該企業(yè)第一個(gè)獲利年度購(gòu)入，使用年限為8年或6年。
1.使用年限8年時(shí)：
節(jié)稅總額為：
60000×15%×3＋60000×30%×2＝81000（元）
節(jié)稅額現(xiàn)值為：
9000×3.791－1.736＋18000×5.335－3.791＝46287（元）
2.使用年限6年時(shí)：
節(jié)稅總額為：
80000×15%×3＋80000×30%＝60000（元）
節(jié)稅額現(xiàn)值為：
12000×3.791－1.736＋24000×0.564＝
38196（元）
可見，企業(yè)延長(zhǎng)折舊年限可節(jié)約更多的稅負(fù)支出。由此可得，如果企業(yè)稅率發(fā)生變動(dòng)，特別是企業(yè)享有稅收優(yōu)惠政策時(shí)，企業(yè)延長(zhǎng)折舊期限可節(jié)稅。
（國(guó)網(wǎng)日照供電公司 山東·日照）
摘 要：集體企業(yè)重組整合以后，電力施工安裝類企業(yè)成為很多供電系統(tǒng)集體企業(yè)中的支柱，長(zhǎng)期以來，稅收成本在營(yíng)業(yè)總成本中占有較大比重，稅收籌劃值得關(guān)注。本文結(jié)合多年的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)當(dāng)前稅收籌劃意識(shí)欠缺的現(xiàn)狀，提出建立“三位一體”全員參與籌劃的必要性，認(rèn)真分析實(shí)踐中稅收政策“三多一少”現(xiàn)象帶來的籌劃?rùn)C(jī)遇，從具體業(yè)務(wù)出發(fā)，分析了實(shí)施稅收籌劃的可能性，認(rèn)識(shí)到稅收籌劃在該類企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益中的巨大作用。同時(shí)通過對(duì)企業(yè)涉稅過程的探討，在稅收實(shí)務(wù)中對(duì)施工安裝類企業(yè)進(jìn)行合理籌劃具有一定的理論和實(shí)踐指導(dǎo)意義，盡可能地減輕稅收負(fù)擔(dān)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)最大化。
關(guān)鍵詞 ：納稅成本；稅收籌劃；效益最大化
一、目前施工安裝類集體企業(yè)稅收籌劃存在的問題
1．對(duì)稅收籌劃認(rèn)識(shí)不夠
盡管在日常工作中存在稅收籌劃這個(gè)概念，但實(shí)踐中還存在認(rèn)識(shí)誤區(qū)、全員參與意識(shí)不強(qiáng)的現(xiàn)狀。首先，企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理層對(duì)稅收籌劃的關(guān)注不足，沒有從整體經(jīng)營(yíng)成果的角度考慮稅收籌劃以及相關(guān)的問題。當(dāng)涉及到稅收籌劃問題時(shí)，沒有經(jīng)過認(rèn)真調(diào)查研究，并認(rèn)為這是財(cái)務(wù)人員的職責(zé)范圍，不能將其作為一項(xiàng)系統(tǒng)性的工作予以足夠重視。其次，基層操作人員作為業(yè)務(wù)流程的發(fā)起端，喪失了很多可以籌劃的機(jī)遇。再次，財(cái)務(wù)人員被動(dòng)應(yīng)付、閉門造車，關(guān)鍵時(shí)刻往往束手無策?？傮w來說，企業(yè)缺乏高層領(lǐng)導(dǎo)、基層員工、財(cái)務(wù)人員“三位一體”的協(xié)調(diào)籌劃?rùn)C(jī)制。
2．不當(dāng)籌劃造成額外成本
目前，在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，對(duì)企業(yè)整體的考慮不夠多，往往只看到短期利益，有時(shí)對(duì)長(zhǎng)期利益缺少關(guān)注，對(duì)整體效果視而不見，單純強(qiáng)調(diào)節(jié)稅。如果對(duì)稅收籌劃操作不當(dāng)，很可能會(huì)使企業(yè)為稅收籌劃而支付成本。更甚者，企業(yè)負(fù)責(zé)人在企業(yè)出現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，卻傾向于尋求到稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行公關(guān)，有時(shí)可能減少了本期的納稅金額，但是由此可能產(chǎn)生隱藏的稅收風(fēng)險(xiǎn)后患無窮，從長(zhǎng)期來說會(huì)給企業(yè)帶來無法彌補(bǔ)的損失。
3．籌劃政策運(yùn)用不充分
從施工安裝類集體企業(yè)的角度來看，工程項(xiàng)目相對(duì)復(fù)雜、施工量比較大，耗費(fèi)了大量的固定資產(chǎn)，并且固定資產(chǎn)的種類繁多，資產(chǎn)價(jià)值也很高，這些比較重要的固定資產(chǎn)包括房屋及其他建筑物，運(yùn)輸、辦公和機(jī)械設(shè)備等。企業(yè)固定資產(chǎn)價(jià)值總額，占到所有資產(chǎn)總值的30%以上。以施工安裝類集體企業(yè)為例，如此龐大的固定資產(chǎn)，在使用過程中的價(jià)值折舊也會(huì)很高。為了全面考慮固定資產(chǎn)折舊的抵稅效應(yīng)，我們可以從企業(yè)大局出發(fā)，對(duì)固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行納稅籌劃?！镀髽I(yè)所得稅法》及實(shí)施條例存在條目多、政策足、規(guī)定細(xì)的特點(diǎn)，企業(yè)在進(jìn)行所得稅申報(bào)時(shí)可以充分利用這些政策，為企業(yè)稅收籌劃提供了很大的空間。例如，對(duì)于固定資產(chǎn)折舊、大修費(fèi)用、預(yù)繳方式以及費(fèi)用臨界點(diǎn)等，稅法都有明確的規(guī)定，為我們進(jìn)行納稅籌劃提供了一條可行路徑。
二、施工安裝類集體企業(yè)所得稅稅收籌劃分析
企業(yè)所得稅是最為復(fù)雜的稅種之一，且在企業(yè)總稅負(fù)中占較大比重，與企業(yè)年度內(nèi)全部經(jīng)營(yíng)行為及其結(jié)果都有聯(lián)系，可抵扣項(xiàng)目的復(fù)雜性，令其成為各方關(guān)注的重點(diǎn)。從這個(gè)角度講，企業(yè)所得稅是稅收籌劃的核心稅種，可以重點(diǎn)考慮尋求減少納稅額、延緩稅款繳納期限等方式進(jìn)行稅收籌劃。
1．固定資產(chǎn)折舊政策的利用價(jià)值
財(cái)稅[2014] 75號(hào)《關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》規(guī)定，對(duì)所有行業(yè)企業(yè)所持有的單個(gè)固定資產(chǎn)價(jià)值不超過5000元的固定資產(chǎn)，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度核算折舊。因此企業(yè)在購(gòu)置不超過5000元的固定資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)盡可能地將其計(jì)人當(dāng)期費(fèi)用，增加費(fèi)用扣除金額。
案例：企業(yè)購(gòu)置臺(tái)式電腦共計(jì)8000元，其中主機(jī)5000元，顯示器3000元，企業(yè)將此項(xiàng)資產(chǎn)作為固定資產(chǎn)管理。
方案一：企業(yè)1月份將購(gòu)置的臺(tái)式電腦一并計(jì)入固定資產(chǎn)，固定資產(chǎn)入賬價(jià)值8000元（不考慮殘值），使用年限5年，則從2月份起每月計(jì)提折1日133.33元，每年計(jì)提固定資產(chǎn)折舊額1600元。
方案二：企業(yè)1月份將購(gòu)置的臺(tái)式電腦，按主機(jī)5000元、顯示器3000元分別單獨(dú)記賬，根據(jù)財(cái)稅[2014]75號(hào)文件要求，主機(jī)及顯示器金額可以單獨(dú)計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，所以1月份購(gòu)置的固定資產(chǎn)可計(jì)人當(dāng)期費(fèi)用的金額=5000+3000=8000元。
由此可見，方案二全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，一方面加大了當(dāng)期扣除金額，另一方面由于當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，本月不計(jì)提折舊，下月計(jì)提折舊，所以方案二相比方案一可以享受到時(shí)間價(jià)值帶來的收益。
固定資產(chǎn)折舊年限和預(yù)計(jì)凈殘值的選擇，可充分享受費(fèi)用抵扣帶來稅款的時(shí)間價(jià)值。折舊年限在企業(yè)會(huì)計(jì)制度中要求按實(shí)際使用年限，稅法中對(duì)部分固定資產(chǎn)規(guī)定了最低使用年限。施工安裝類企業(yè)固定資產(chǎn)數(shù)量較多、價(jià)值較高，具有籌劃的必要性，在選擇折舊期限時(shí)，應(yīng)該盡量采用稅法規(guī)定范圍內(nèi)較短的年限，較高的折舊費(fèi)用計(jì)入成本，從而減少當(dāng)期應(yīng)繳納稅費(fèi)的所得額，這樣既能縮短固定資產(chǎn)投資過程中的回收周期，又能加快企業(yè)資金周轉(zhuǎn)，同時(shí)還能獲得資金周轉(zhuǎn)的時(shí)間價(jià)值。
2．固定資產(chǎn)大修費(fèi)用列支渠道的利用價(jià)值
企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后存在著各種自然原因和技術(shù)原因的損耗，為增加資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行的大修、技術(shù)改造等后續(xù)支出時(shí)有發(fā)生。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)的后續(xù)支出，符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)予以資本化；不符合資產(chǎn)形成條件的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十九、七十條規(guī)定固定資產(chǎn)損壞需要較大修理的支出條件，要立足企業(yè)實(shí)際，作為一項(xiàng)長(zhǎng)期攤待費(fèi)用，自費(fèi)用支出的次月起，評(píng)估固定資產(chǎn)可使用年限，并按使用年限科學(xué)分期攤銷，攤銷期不低于3年。
企業(yè)固定資產(chǎn)大修支出評(píng)估，應(yīng)同時(shí)滿足以下條件：其一，修理支出達(dá)到取得固定資產(chǎn)時(shí)的計(jì)稅基礎(chǔ)50%以上；其二，修理后的固定資產(chǎn)的有效使用年限延長(zhǎng)2年以上。稅收籌劃過程中企業(yè)發(fā)生的大修理費(fèi)用，應(yīng)盡量在攤銷期內(nèi)費(fèi)用化，以增加納稅抵扣額。
3．企業(yè)所得稅預(yù)繳方式的利用價(jià)值
企業(yè)所得稅征收以年為計(jì)算單位，采取分期預(yù)繳、年終匯算清繳的征管辦法，預(yù)繳稅費(fèi)是保證稅款及時(shí)、均衡入庫(kù)的一種措施，稅法規(guī)定企業(yè)預(yù)繳中少繳的稅款不算偷稅。第一，從稅收籌劃的時(shí)間價(jià)值觀念出發(fā)，企業(yè)在前三個(gè)季度盡量少確認(rèn)所得額，延緩支付所得稅，減少資金壓力，節(jié)約資金成本。施工安裝類企業(yè)確認(rèn)收入是按工程完成進(jìn)度或完成的工作量進(jìn)行收入確認(rèn)的，公司在稅法規(guī)定的合理范圍內(nèi)，根據(jù)企業(yè)情況確認(rèn)相關(guān)的工程結(jié)算收入，這樣可以有效地發(fā)揮延遲納稅的作用。第二，稅法規(guī)定了三種預(yù)繳方式。第一種是按納稅期限的實(shí)際數(shù)預(yù)繳；第二種是按上一年度應(yīng)納稅所得額的1/12或1/4預(yù)繳；第三種是經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他方法分期預(yù)繳。企業(yè)應(yīng)在充分預(yù)測(cè)評(píng)估未來年度盈利的基礎(chǔ)上，根據(jù)自身情況選擇主管稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定認(rèn)可的預(yù)繳方式。
如果評(píng)估企業(yè)未來一年應(yīng)納稅所得額趨勢(shì)下降，就不再適合使用現(xiàn)行的繳納方式。反之，如果企業(yè)評(píng)估未來一年應(yīng)納稅所得額趨為增長(zhǎng)，則現(xiàn)行的繳納方式可以繼續(xù)使用。
4．費(fèi)用臨界點(diǎn)的利用價(jià)值
施工安裝類企業(yè)的工程成本費(fèi)用的列支情況直接影響著企業(yè)應(yīng)繳納所得稅的數(shù)額，因此，企業(yè)對(duì)成本費(fèi)用列支的稅收籌劃必須引起足夠重視。企業(yè)所得稅法在費(fèi)用扣除方面存在一定的稅收籌劃空間，企業(yè)所發(fā)生的費(fèi)用支出扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)大小以及是否準(zhǔn)予在稅前扣除，對(duì)企業(yè)應(yīng)納稅所得額的大小有直接的決定作用，這也關(guān)系到企業(yè)稅負(fù)比例的高低。
稅法規(guī)定的有比例限額的費(fèi)用不能超過限額允許的范圍，限額以內(nèi)的部分要充分列支；超額的部分，稅法規(guī)定不允許在稅前扣除，需要并人應(yīng)納稅所得額。因此，對(duì)各項(xiàng)費(fèi)用臨界點(diǎn)的控制必須足夠重視。
關(guān)鍵詞：現(xiàn)代企業(yè)；稅收籌劃；節(jié)稅
稅收籌劃是國(guó)外稅務(wù)業(yè)和稅務(wù)咨詢業(yè)的重要內(nèi)容。近幾年來，稅收籌劃在我國(guó)越來越引起人們的普遍關(guān)注。這是由于隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日趨激烈，企業(yè)生存和發(fā)展的壓力不斷增大，促使企業(yè)不斷尋找降低成本、費(fèi)用的方法和途徑。稅收支出是企業(yè)成本的一部分，通過稅收籌劃，在國(guó)家稅法允許的范圍內(nèi)，合理減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)的經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，不失為增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的有效手段。本人認(rèn)為，在實(shí)際應(yīng)用中，企業(yè)只要稅收籌劃得當(dāng)，用足用好國(guó)家各種稅收政策，是可以合理合法地節(jié)稅，從中得益的。
一、稅收籌劃的涵義和特點(diǎn)
稅收籌劃（taxplanning），是指納稅人在實(shí)際納稅義務(wù)發(fā)生之前對(duì)稅收負(fù)擔(dān)的低位選擇行為。即納稅人在法律許可的范圍內(nèi)，通過對(duì)經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)仁马?xiàng)的事先精心安排和籌劃，充分利用稅法所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠政策及可選擇性條款，從而獲得最大節(jié)稅利益的一種理財(cái)行為。它是企業(yè)獨(dú)立自利的體現(xiàn)，也是企業(yè)對(duì)社會(huì)賦予其權(quán)利的具體運(yùn)用。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的日趨完善， 稅收籌劃必將成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理不可缺少的組成部分。稅收籌劃具有以下特點(diǎn)：
1）合法性。企業(yè)稅收籌劃本質(zhì)是一種法律行為，由稅收政策指導(dǎo)籌劃活動(dòng)。即稅收籌劃是在國(guó)家法律許可范圍內(nèi)，以稅法為依據(jù)，深刻理解稅法精神，在有多種應(yīng)稅方案可供選擇時(shí)，做出承擔(dān)稅負(fù)最低、合理又合法的抉擇，是有別于避稅、偷稅、騙稅、逃稅的行為。
2）超前性。企業(yè)稅收籌劃行為相對(duì)于企業(yè)納稅行為而言，具有超前的特點(diǎn)。在現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，納稅義務(wù)的發(fā)生具有滯后性。稅收籌劃是在納稅義務(wù)確立之前所作的經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)氖孪然I劃與安排。如果經(jīng)濟(jì)活動(dòng)已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)納稅款已確定，就必須嚴(yán)格依法納稅，再進(jìn)行稅收籌劃已失去現(xiàn)實(shí)意義。
3）目的性。企業(yè)稅收籌劃的目的是最大限度地減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，取得節(jié)稅利益。企業(yè)的節(jié)稅利益可從兩方面獲取：一是選擇低稅負(fù)或總體收益最大化的納稅方案；二是滯延納稅時(shí)間。但稅收籌劃不能為節(jié)稅而節(jié)稅，必須與企業(yè)財(cái)務(wù)管理的根本目標(biāo)保持一致，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化服務(wù)，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展目標(biāo)服務(wù)。
4）擇優(yōu)性。擇優(yōu)性是稅收籌劃特有的一個(gè)特點(diǎn)。企業(yè)在經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)活動(dòng)中面臨幾種方案時(shí)，稅收籌劃就是在兩種或更多的方案中，選擇稅務(wù)最輕或最佳的一種方案，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的最終經(jīng)營(yíng)目的。對(duì)納稅方案的擇優(yōu)標(biāo)準(zhǔn)不是稅負(fù)的最小化而是企業(yè)價(jià)值的最大化。
5）普遍性。從世界各國(guó)的稅收體制看，國(guó)家為達(dá)到某種目的或意圖，總要犧牲一定的稅收利益，對(duì)納稅人施以一定的稅收優(yōu)惠，引導(dǎo)和規(guī)范納稅人的經(jīng)濟(jì)行為，這就為企業(yè)提供了進(jìn)行稅收籌劃、尋找低稅負(fù)、降低稅收成本的機(jī)會(huì)，這種機(jī)會(huì)是普遍存在的。
6）時(shí)效性。國(guó)家稅收政策是隨著政治、經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的不斷變化而變化的。因此，納稅人在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，必須隨時(shí)關(guān)注稅收政策的變化，適時(shí)地做出相應(yīng)的變化，注重稅收政策的時(shí)效性。
二、稅收籌劃在現(xiàn)代企業(yè)中的實(shí)際應(yīng)用
（一）籌資過程中的稅收籌劃
籌集資金是企業(yè)開展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的先決條件，企業(yè)可以從多種渠道以不同方式籌集所需的資金，這就需要進(jìn)行籌資決策。在籌資決策中進(jìn)行稅收籌劃，有助于企業(yè)降低資金成本，優(yōu)化資金結(jié)構(gòu)，增加所有者收益。
一般來講，企業(yè)進(jìn)行外部資金籌措有發(fā)行股票和債券兩種形式，從不同角度看，這兩種形式各有利弊。就企業(yè)稅收籌劃來講，發(fā)行債券比發(fā)行股票更為有利。這是因?yàn)?，發(fā)行債券所發(fā)生的手續(xù)費(fèi)及利息支出，依照財(cái)務(wù)制度規(guī)定可以計(jì)入企業(yè)的在建工程或財(cái)務(wù)費(fèi)用。財(cái)務(wù)費(fèi)用作為抵稅項(xiàng)目可在稅前列支，企業(yè)也就可以少納所得稅。而發(fā)行股票支付給股東的股利卻是由稅后利潤(rùn)支付的，較發(fā)行債券方案要多納所得稅。因此，企業(yè)籌資時(shí)在不違反國(guó)家經(jīng)濟(jì)政策的前提下，可通過稅收籌劃既能實(shí)現(xiàn)資金的籌措又可達(dá)到節(jié)稅增資的目的。當(dāng)然，應(yīng)該注意到，在籌資決策的稅收籌劃中，有時(shí)稅收負(fù)擔(dān)的減少并不一定等于所有者收益的增加。因此，不能只關(guān)注籌資中的所得稅，而必須以企業(yè)是否能獲得稅后最大收益作為選擇籌資方案的標(biāo)準(zhǔn)。
（二）投資過程中的稅收籌劃
稅負(fù)輕重，將對(duì)企業(yè)投資決策產(chǎn)生極為重大的影響。在投資決策中的稅收籌劃，主要從投資方向、投資地點(diǎn)、投資形式及投資伙伴的選擇等方面綜合考慮，進(jìn)行優(yōu)化選擇。
例如，從投資方式來看，企業(yè)投資可分為直接投資和間接投資。間接投資是指對(duì)股票或債券等金融資產(chǎn)的投資。稅法規(guī)定，購(gòu)買國(guó)庫(kù)券取得的利息收入可免交企業(yè)所得稅，購(gòu)買企業(yè)債券取得的收入需繳納所得稅，購(gòu)買股票取得的股利為稅后收入不交稅，但風(fēng)險(xiǎn)較大。這就需要企業(yè)進(jìn)行權(quán)衡。直接投資涉及的稅收問題更多，需面臨各種流轉(zhuǎn)稅、收益稅、財(cái)產(chǎn)稅和行為稅等。當(dāng)企業(yè)選擇直接投資時(shí)，還要在貨幣資金和非貨幣資金等投資方式上進(jìn)行比較。企業(yè)以固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)對(duì)外投資時(shí)，必須進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，被投資企業(yè)可按經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值，確定有關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅成本。如被評(píng)估資產(chǎn)合理增值，投資方應(yīng)確認(rèn)非貨幣資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，并計(jì)入應(yīng)納稅所得額。如轉(zhuǎn)讓所得數(shù)額較大，納稅確有困難，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可在五年內(nèi)分期攤?cè)敫髌诘膽?yīng)納稅所得額中。被投資方則可多列固定資產(chǎn)折舊費(fèi)和無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)，減少當(dāng)期應(yīng)稅利潤(rùn)。如評(píng)估資產(chǎn)減值，則投資方可確認(rèn)為非貨幣資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失，減少應(yīng)稅所得額。
（三）經(jīng)營(yíng)過程中的稅收籌劃
企業(yè)財(cái)務(wù)政策是指依照國(guó)家規(guī)定所允許的成本核算方法、計(jì)算程序、費(fèi)用分?jǐn)?、利?rùn)分配等一系列規(guī)定進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部核算活動(dòng)。通過有效的稅收籌劃，使成本、費(fèi)用和利潤(rùn)達(dá)到最佳值，實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù)的目的。應(yīng)當(dāng)注意到，企業(yè)財(cái)務(wù)政策一旦確定，不得隨意變更，故在選擇財(cái)務(wù)政策上要有前瞻性。
1.存貨計(jì)價(jià)方法的選擇與稅收籌劃
存貨計(jì)價(jià)方法不同，企業(yè)營(yíng)業(yè)成本就不同，從而影響應(yīng)稅利潤(rùn)，進(jìn)而影響所得稅。根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，存貨計(jì)價(jià)可以采用先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和移動(dòng)平均法等不同方法。不同的存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)納稅的影響是不同的，采用何種方法為佳，應(yīng)根據(jù)具體情況而定。在物價(jià)持續(xù)上漲時(shí)，應(yīng)選擇后進(jìn)先出法對(duì)存貨計(jì)價(jià)，這種方法符合穩(wěn)健性原則的要求，可以使期末存貨成本降低，銷貨成本提高，從而減輕企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)，增加稅后利潤(rùn)；在物價(jià)持續(xù)下降時(shí)，應(yīng)選擇先進(jìn)先出法來計(jì)價(jià)，可以使期末存貨價(jià)值較低，銷貨成本增加，從而減少應(yīng)納稅所得，達(dá)到“節(jié)稅”目的；而在物價(jià)上下波動(dòng)的情況下，宜選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)平均法，可以避免因各期利潤(rùn)變動(dòng)造成企業(yè)各期應(yīng)稅所得上下波動(dòng)而增加企業(yè)安排資金的難度。
2.折舊方法的選擇與稅收籌劃
由于折舊要計(jì)入產(chǎn)品成本或期間費(fèi)用，直接關(guān)系到企業(yè)當(dāng)期成本、費(fèi)用的大小，利潤(rùn)的高低和應(yīng)納所得稅的多少，因此，折舊方法的選擇、折舊的計(jì)算就顯得尤為重要。固定資產(chǎn)折舊方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法等，不同的折舊方法對(duì)納稅人產(chǎn)生不同的影響。如選擇雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法等加速折舊法，可使得在資產(chǎn)使用前期提取的折舊較多，使得企業(yè)少納所得稅，起到推遲納稅時(shí)間和隱性減稅的作用。延緩納稅對(duì)于企業(yè)來說，無疑是從國(guó)家取得了一筆無息貸款，降低了企業(yè)的資金成本。
在計(jì)算折舊時(shí)，主要考慮以下幾個(gè)因素：固定資產(chǎn)原值、固定資產(chǎn)凈殘值和固定資產(chǎn)折舊年限。由于新的會(huì)計(jì)制度及稅法對(duì)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限和預(yù)計(jì)凈殘值沒有做出具體的規(guī)定，這樣企業(yè)便可以根據(jù)自己的具體情況，選擇對(duì)企業(yè)有利的固定資產(chǎn)折舊年限來計(jì)提折舊，以此達(dá)到節(jié)稅及企業(yè)的其他理財(cái)目的。對(duì)于處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期且未享有稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來說，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，往往可以加速固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移，從而獲得延期納稅的好處。
3.費(fèi)用列支的選擇與稅收籌劃
對(duì)費(fèi)用列支，稅收籌劃的指導(dǎo)思想是在稅法允許的范圍內(nèi)，盡可能地列支當(dāng)期費(fèi)用，預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失，減少應(yīng)交所得稅和合法遞延納稅時(shí)間來獲得稅收利益。通常做法是：
1）已發(fā)生費(fèi)用及時(shí)核銷入帳，如已發(fā)生的壞帳、存貨盤虧及毀損的合理部分都應(yīng)及早列作費(fèi)用。
2）能夠合理預(yù)計(jì)發(fā)生額的費(fèi)用、損失，采用預(yù)提方式及時(shí)入帳，如業(yè)務(wù)招待費(fèi)、公益救濟(jì)性捐贈(zèng)等應(yīng)準(zhǔn)確掌握允許列支的限額，將限額以內(nèi)的部分充分列支。
3）盡可能地縮短成本費(fèi)用的攤銷期，以增大前幾年的費(fèi)用，遞延納稅時(shí)間，達(dá)到節(jié)稅目的。
三、企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃應(yīng)注意的問題
1）稅收籌劃必須遵守稅收法律、法規(guī)和政策。稅收籌劃必須以依法納稅為前提，只有在這個(gè)前提下，才能保證所設(shè)計(jì)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、納稅方案為稅務(wù)主管部門所認(rèn)可，否則會(huì)受到相應(yīng)的懲罰，并承擔(dān)法律責(zé)任，給企業(yè)帶來更大的損失。
2）稅收籌劃應(yīng)進(jìn)行成本—效益分析。企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，最終目標(biāo)是為了實(shí)現(xiàn)合法節(jié)稅、增收，使整體收益最大化，因此要考慮投入與產(chǎn)出的效益。如果稅收籌劃所產(chǎn)生的收益不能大于稅收籌劃成本，稅收籌劃就沒有必要進(jìn)行了。
3）稅收籌劃應(yīng)從總體上系統(tǒng)地進(jìn)行考慮。企業(yè)稅收籌劃的目的是取得企業(yè)整體利益的最大化。在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，不能僅把目光盯在某一時(shí)期納稅最少的方案上，而應(yīng)根據(jù)企業(yè)的總體發(fā)展目標(biāo)去選擇有助于企業(yè)發(fā)展、能增加企業(yè)整體利益的方案，甚至有時(shí)還得為企業(yè)的整體、長(zhǎng)遠(yuǎn)利益讓路。
4）稅收籌劃應(yīng)注意風(fēng)險(xiǎn)的防范。稅收籌劃是一種經(jīng)濟(jì)行為，在錯(cuò)綜復(fù)雜而不斷變化、不斷發(fā)展的政治、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)現(xiàn)實(shí)環(huán)境中，所有的經(jīng)濟(jì)行為都有風(fēng)險(xiǎn)，只不過程度不同而已。一般來說，稅收籌劃收益與稅制變化風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、利率風(fēng)險(xiǎn)、債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、匯率風(fēng)險(xiǎn)、通貨膨脹風(fēng)險(xiǎn)等是緊密聯(lián)系在一起的。因此納稅人應(yīng)考慮其所處外部環(huán)境條件的變遷、未來經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展趨勢(shì)、國(guó)家政策的變動(dòng)、稅法的可能變動(dòng)趨勢(shì)等因素對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的影響，綜合衡量稅收籌劃方案，要在收益與風(fēng)險(xiǎn)之間進(jìn)行必要的權(quán)衡，保證能夠真正取得財(cái)務(wù)利益。
總之，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及稅收法制化進(jìn)程的加快，納稅人稅收籌劃意識(shí)會(huì)更加強(qiáng)烈，我國(guó)企業(yè)將越來越多地利用稅收籌劃來當(dāng)家理財(cái)以及維護(hù)自身的合法權(quán)益，稅收籌劃在我國(guó)必將有所發(fā)展。
參考文獻(xiàn)：
[1]蓋地。稅務(wù)會(huì)計(jì)與納稅籌劃[M].沈陽(yáng)：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2001.
［關(guān)鍵詞］固定資產(chǎn)折舊稅收籌劃
一、稅收籌劃的基本方法
稅收籌劃是指納稅人在現(xiàn)行稅制的條件下，在應(yīng)稅事實(shí)發(fā)生前，通過充分利用稅收法規(guī)所提供的包括減免稅在內(nèi)的一切優(yōu)惠政策，合理安排自己的投資、融資及經(jīng)營(yíng)管理、企業(yè)清算等環(huán)節(jié)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)，在合法的前提下來達(dá)到實(shí)現(xiàn)稅后利益最大化目標(biāo)的涉稅行為。因此，稅收籌劃的目標(biāo)是使稅后利潤(rùn)最大化。一項(xiàng)有效的稅收籌劃可以減少籌劃期間的稅額。
稅收籌劃方案之所以能夠帶來稅收負(fù)擔(dān)的減少，其內(nèi)容不外乎包含兩個(gè)方面：一是技術(shù)面的因素，即從理財(cái)理論出發(fā)，對(duì)應(yīng)稅所得和費(fèi)用扣除進(jìn)行時(shí)機(jī)選擇，從而獲得貨幣的時(shí)間價(jià)值；二是政策面的因素，即利用稅收優(yōu)惠政策如稅收的減免政策，從而減輕稅收負(fù)擔(dān)。
（一）技術(shù)方法
從理財(cái)角度來看，稅收籌劃在選擇所得和費(fèi)用的確認(rèn)時(shí)機(jī)時(shí)有四種常規(guī)的方法，從基于貨幣時(shí)間價(jià)值的角度來看，一是推遲確認(rèn)所得，二是提前確認(rèn)費(fèi)用扣除；從基于邊際稅率的考慮來講，一是將所得轉(zhuǎn)至預(yù)計(jì)邊際稅率最低的年度，二是將費(fèi)用扣除轉(zhuǎn)至預(yù)計(jì)邊際稅率最高的年度。
（二）政策因素
稅收政策因素，主要指稅收的減免稅等條款，比如所得稅的“減二免三”優(yōu)惠、福利企業(yè)的增值稅優(yōu)惠等等，納稅人如果能充分利用稅收優(yōu)惠條款，就可享受節(jié)稅效益。因此，用好、用足稅收優(yōu)惠政策本身，也是一個(gè)稅收籌劃的過程。
在選擇稅收優(yōu)惠作為稅收籌劃的突破口時(shí)，人們往往注意到的是一些比較明顯的或顯性的優(yōu)惠措施，因此稅收籌劃方案也比較注重在顯性稅收優(yōu)惠政策的利用上進(jìn)行籌劃技術(shù)的選擇。但是，稅收籌劃是一個(gè)系統(tǒng)工程，在規(guī)劃方案時(shí)如果只注意顯性優(yōu)惠，由此而得到的方案是不全面。比如，通過折舊方法的選擇進(jìn)行所得稅籌劃。
二、固定資產(chǎn)折舊的稅收籌劃
（一）固定資產(chǎn)折舊的稅盾效應(yīng)
固定資產(chǎn)在企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的中發(fā)揮著重要的作用，其價(jià)值計(jì)量，傳統(tǒng)上都是以歷史成本或原始價(jià)值為基礎(chǔ)，在使用期間逐步轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去，是企業(yè)產(chǎn)品成本的重要組成部分。而且固定資產(chǎn)價(jià)值的一經(jīng)確定，改變的彈性很小，因此，納稅人想通過加大固定資產(chǎn)價(jià)值來增加產(chǎn)品成本就很難實(shí)現(xiàn)。而固定資產(chǎn)逐步轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中的價(jià)值即折舊，就成為納稅人進(jìn)行固定資產(chǎn)稅收籌劃首先考慮的問題。
折舊作為固定資產(chǎn)在生產(chǎn)使用過程中的價(jià)值轉(zhuǎn)移，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)予以扣除，因此它有著“稅收擋板”或“稅盾”（TaxationShield）的作用，因?yàn)槊總€(gè)納稅期的折舊額的大小，會(huì)影響企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅額，從而影響企業(yè)的所得稅稅負(fù)。
稅法賦予企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法和折舊年限的選擇權(quán)。對(duì)于折舊年限，除因特殊原因需要縮短折舊年限的，一般固定資產(chǎn)折舊年限稅法都作了明確的規(guī)定，因此納稅人希望通過縮短折舊年限的方式，來加快固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)成本費(fèi)用前移，前期利潤(rùn)后移，從而獲得延期納稅的好處，在實(shí)際操作中就有相當(dāng)?shù)碾y度。那么納稅人就只能著眼于由于折舊方法的不同，而帶來的折舊額分?jǐn)傇诓煌a(chǎn)期間的成本數(shù)量上的不一致，進(jìn)而使各期的成本和利潤(rùn)出現(xiàn)差異，利用這一差異進(jìn)行稅收籌劃。
（二）折舊方法的選擇
對(duì)折舊方法的選擇，實(shí)際上也就是對(duì)企業(yè)費(fèi)用確認(rèn)時(shí)間的技術(shù)選擇問題。
雖然，從賬面上看，在固定資產(chǎn)價(jià)值一定的情況下，無論企業(yè)采用何種折舊方法，計(jì)算提取的折舊總額都是一致的，因此折舊總額對(duì)成本和企業(yè)利潤(rùn)的影響，在整個(gè)固定資產(chǎn)使用期間是相同。但是，由于資金受時(shí)間價(jià)值因素的影響，企業(yè)就會(huì)因?yàn)檫x擇的折舊方法不同，而獲得不同的資金時(shí)間價(jià)值收益和承擔(dān)不同的稅負(fù)水平。
按現(xiàn)行制度規(guī)定，企業(yè)常用的折舊方法有直線法（包括平均年限法和工作量法）和加速折舊法（包括雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法）。由于運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算出的各期折舊額在量上不一致，分?jǐn)偟綄?duì)應(yīng)期間生產(chǎn)成本中去的固定資產(chǎn)成本會(huì)存在差異。因此，折舊的計(jì)算和提取必然關(guān)系到各期生產(chǎn)成本的大小，直接影響企業(yè)的各期利潤(rùn)水平，最終影響企業(yè)的稅負(fù)輕重。
這樣一來，企業(yè)在比較各種不同的折舊方法所帶來的稅收收益時(shí)，就需要采用動(dòng)態(tài)的方法來分析，先將企業(yè)在折舊年限內(nèi)計(jì)算提取的折舊按當(dāng)時(shí)資本市場(chǎng)的利率進(jìn)行貼現(xiàn)后，計(jì)算出各種折舊方法下在規(guī)定折舊年限內(nèi)計(jì)算提取的折舊費(fèi)用的現(xiàn)值總和及稅收抵稅額現(xiàn)值總和，再比較各種折舊方法下的折舊現(xiàn)值總和及稅收抵稅額現(xiàn)值總和，在不違背稅法的前提下，選擇能給企業(yè)帶來最大稅收抵稅現(xiàn)值的折舊方法來計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。
此外，邊際稅率的變化，也會(huì)對(duì)成本費(fèi)用及利潤(rùn)的確定帶來影響。所以，對(duì)于享受所得稅優(yōu)惠的企業(yè)而言，在進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊方法的選擇時(shí)，不只要考慮折舊方法不同所帶來的資金時(shí)間價(jià)值的影響，同時(shí)還要考慮優(yōu)惠期間及期滿后的所得稅稅率變化所帶來的所得稅稅負(fù)影響。
一般認(rèn)為，選擇加速折舊法可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處，相當(dāng)于企業(yè)在初始年份內(nèi)獲得了一筆無息貸款，而且加速折舊法的這種抵稅作用在通貨膨脹環(huán)境下的作用更加顯著。因?yàn)?，按現(xiàn)行制度規(guī)定，我國(guó)對(duì)企業(yè)擁有的資產(chǎn)實(shí)行以歷史成本記賬原則。這樣，如果存在通貨膨脹，則企業(yè)按歷史成本收回的實(shí)際購(gòu)買力已大大貶值，無法按現(xiàn)行的市價(jià)進(jìn)行固定資產(chǎn)簡(jiǎn)單再生產(chǎn)的重置。在這種情況下，如果企業(yè)采用加速折舊的方法，既可以便企業(yè)加快投資的回收速度，并在抑制未來的不確定性風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)，持補(bǔ)償?shù)恼叟f基金投入企業(yè)再增值過程，以創(chuàng)造更多的財(cái)富；又可以使企業(yè)的折舊速度加快，有利于前期的折舊成本獲得更多的稅收擋避額，從而取得延遲納稅的效應(yīng)，為企業(yè)增加投資效益（延續(xù)納稅額與延緩期間企業(yè)投資收益率的乘積）。
但是，對(duì)于加速折舊法的使用，普遍的稅收籌劃觀點(diǎn)認(rèn)為，如果企業(yè)享受所得稅優(yōu)惠，特別是在享受所得稅的“免二減三”優(yōu)惠時(shí)，就不宜采用加速折舊法。其理由是：采用加速折舊法，會(huì)使企業(yè)在營(yíng)利前期享受所得稅減免時(shí)，固定資產(chǎn)折舊速度快，使企業(yè)可作為利潤(rùn)的部分作為了費(fèi)用，而沒能使這部分利潤(rùn)享受減免稅的優(yōu)惠，加重了所得稅稅負(fù)。并且，該籌劃思路對(duì)折舊的抵稅額折現(xiàn)總值進(jìn)行比較分析，也由于在優(yōu)惠期內(nèi)沒有加速折舊額沒有完全享受高邊際稅率的抵稅效益，從而使得整個(gè)經(jīng)營(yíng)期間，加速折舊法的抵稅額現(xiàn)值低于直線法的抵稅額現(xiàn)值，從而得出加速折舊法不適于享受所得稅減免優(yōu)惠企業(yè)的結(jié)論。
實(shí)際上，這個(gè)籌劃方案就不是一個(gè)全面的籌劃方案，它沒有全面考慮所得稅的優(yōu)惠政策，特別是一個(gè)隱性的優(yōu)惠政策：彌補(bǔ)虧損的政策規(guī)定。
（三）享受所得稅減免優(yōu)惠政策時(shí)，企業(yè)折舊方法選擇實(shí)例分析
現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅暫行條例》和《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定：納稅人發(fā)生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補(bǔ)；下一納稅年度的所得不足彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但是延續(xù)彌補(bǔ)期最長(zhǎng)不得超過五年?？紤]此項(xiàng)政策規(guī)定，結(jié)合從企業(yè)的開始盈利年度起享受所得稅“免二減三”優(yōu)惠的政策，此時(shí)，企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法選擇加速折舊法，會(huì)大大優(yōu)于直線法的。
例如某企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期10年，預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)投資100萬元，其使用年限為10年，折舊年限為5年。適用所得稅稅率為30%，享受所得稅“免二減三”優(yōu)惠，其優(yōu)惠年度計(jì)算從開始盈利年度起。預(yù)計(jì)該企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期間不考慮固定資產(chǎn)折舊的利潤(rùn)額為：
單位：萬元
經(jīng)營(yíng)年份第一年第二年第三年第四年第五年第六年第七年第八年第九年第十年
利潤(rùn)額-1030507080120150601010
企業(yè)分別采取直線法和雙倍余額遞減法折舊，對(duì)企業(yè)利潤(rùn)及所得稅帶來的影響如下表（為計(jì)算方便，不考慮凈殘值的影響）：
單位：萬元
年份直線法雙倍余額遞減法
年折舊額應(yīng)納稅所得額應(yīng)納所得稅稅后利潤(rùn)年折舊額應(yīng)納稅所得額應(yīng)納所得稅稅后利潤(rùn)
120-300-3040-500-50
220-200024-440-44
3201001014.4-8.40-8.4
4205005010.850.8050.8
5206095110.869.2069.2
61201810212018102
715022.5127.515022.5127.5
860184260951
910371037
1010371037
合計(jì)10073.5396.510055.5406.1
由上表可以看出，采用加速折舊法（雙倍余額遞減法）計(jì)算折舊，在企業(yè)整個(gè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期內(nèi)，所繳納的所得稅絕對(duì)值比在直線法下減少18萬元，稅后利潤(rùn)增加9.6萬元。在固定資產(chǎn)折舊年限內(nèi)，在加速折舊法下少繳所得稅9萬元，稅后利潤(rùn)增加9萬元。
考慮資金的時(shí)間價(jià)值，假定折現(xiàn)率為6%，那么上述不同折舊方法所帶來的所得稅及稅后利潤(rùn)影響：
單位：萬元
年份折現(xiàn)系數(shù)直線法雙倍余額遞減法
應(yīng)納所得稅稅后利潤(rùn)應(yīng)納所得稅稅后利潤(rùn)
10.9430000
20.8990000
30.8408.400
40.792039.6040.2336
50.7476.72338.097051.6924
60.70512.6971.9112.6971.91
70.66514.962584.787514.962584.7875
80.62711.28626.3345.64331.977
90.5921.7764.1441.7764.144
100.5581.6743.9061.6743.906
合計(jì)49.1115277.17936.7455288.6505
可見，在考慮資金時(shí)間價(jià)值的條件下，加速折舊法與直線法相比，在十年生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期內(nèi)，少繳納所得稅12.366萬元，稅后利潤(rùn)增加11.4715萬元。
關(guān)鍵詞：建筑企業(yè)；稅收籌劃；稅收風(fēng)險(xiǎn)
一、引言
近些年來，企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的思想得到了推廣，各個(gè)企業(yè)開始逐漸了解稅收籌劃理念并開展相關(guān)工作。對(duì)于企業(yè)來說，稅收籌劃能夠幫助企業(yè)減少稅收負(fù)擔(dān)，降低成本壓力，從而獲得高收益和更多發(fā)展機(jī)會(huì)。對(duì)于國(guó)家而言，企業(yè)在法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)進(jìn)行稅收籌劃，雖然短期內(nèi)可能會(huì)減少部分稅收收入，但是國(guó)家的宏觀調(diào)控政策得以實(shí)施，市場(chǎng)稅收環(huán)境變得更加良好，有利于國(guó)家政策的推行。
二、納稅籌劃的風(fēng)險(xiǎn)和可能產(chǎn)生的不利影響
建筑企業(yè)具有投資大、建設(shè)周期長(zhǎng)、收益高的特點(diǎn)，自然其稅收成本的負(fù)擔(dān)也大，因此建筑企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃是為了降低稅負(fù)，獲得稅后利潤(rùn)的最大化。但是，稅收籌劃對(duì)于企業(yè)的稅務(wù)處理能力和學(xué)習(xí)涉稅法律法規(guī)有著較高的要求。企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)還需特別關(guān)注稅收籌劃中可能涉及到的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，包括不依法納稅的風(fēng)險(xiǎn)、稅法變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)以及稅收籌劃成本較高的風(fēng)險(xiǎn)等。因此，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，要充分考慮企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理特征和稅收籌劃的各種方案，權(quán)衡利弊選擇最優(yōu)的方案。另外，納稅籌劃作為企業(yè)減輕稅負(fù)成本的手段，其本身也具有一定的局限性，若沒有根據(jù)企業(yè)實(shí)際情況合理規(guī)劃稅收籌劃方案，可能會(huì)影響企業(yè)稅收籌劃目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，造成不良影響，就是過于依賴稅收籌劃等輔助工作而忽視核心競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力。稅收優(yōu)惠政策是國(guó)家為鼓勵(lì)行業(yè)發(fā)展而出臺(tái)的利好條件，但是企業(yè)真正立足于市場(chǎng)的核心重點(diǎn)還在于企業(yè)提供的產(chǎn)品和服務(wù)，建筑企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)核心在于施工質(zhì)量的優(yōu)劣，因此企業(yè)在充分利用稅收籌劃獲取收益的同時(shí)，更要加強(qiáng)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新和服務(wù)提升。
三、我國(guó)建筑企業(yè)在稅收籌劃存在的主要問題
(一)增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣不充分，抵扣比例低增值稅在建筑企業(yè)納稅額中占比大，增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣是稅收籌劃管理中需重點(diǎn)關(guān)注的部分，現(xiàn)階段我國(guó)眾多建筑企業(yè)在增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣上難以實(shí)現(xiàn)預(yù)期效果。首先，在采購(gòu)環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣上。建筑企業(yè)施工所需的原材料數(shù)量眾多，最常見的有水泥、砂石料、鋼材、板材等等，一般需要選擇合適的供應(yīng)商長(zhǎng)期合作，在供應(yīng)商的選擇上，很多建筑企業(yè)采購(gòu)部門由于缺乏科學(xué)稅收籌劃理念，沒有考慮稅收繳納的影響，沒有進(jìn)行詳細(xì)計(jì)算，只考慮原材料報(bào)價(jià)的高低進(jìn)行供應(yīng)商的選擇，往往會(huì)選擇一些小規(guī)模納稅人供應(yīng)商，但是這樣的選擇會(huì)給企業(yè)長(zhǎng)期的納稅籌劃形成不利影響。其次，在施工環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣上。據(jù)調(diào)查，我國(guó)建筑企業(yè)的人力勞務(wù)成本占據(jù)建筑成本的三成左右，但建筑企業(yè)卻難以取得人工成本增值稅專用發(fā)票，給企業(yè)納稅造成了巨大的負(fù)擔(dān)。在建筑企業(yè)施工過程中，往往會(huì)使用大量的臨時(shí)勞務(wù)者，涉及的人數(shù)眾多且領(lǐng)域較廣，導(dǎo)致建筑企業(yè)進(jìn)行工資發(fā)放和代扣代繳時(shí)進(jìn)行稅收籌劃有很大的困難。
(二)稅收政策理解不充分，企業(yè)資金時(shí)間價(jià)值被占用建筑企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理過程周期長(zhǎng)，所需要投入的資金規(guī)模大，在不同階段企業(yè)的資金需求不同，因此在施工建設(shè)階段可能會(huì)產(chǎn)生一批閑置資金或資產(chǎn)，建筑企業(yè)需要充分考慮資金的時(shí)間價(jià)值，實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的現(xiàn)實(shí)意義。首先，在固定資產(chǎn)的折舊環(huán)節(jié)。建筑企業(yè)的固定資產(chǎn)主要包括加工、組裝的各種機(jī)器設(shè)備，大部分建筑企業(yè)采用直線折舊法對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，這種折舊方法較為簡(jiǎn)單，但是卻忽視了固定資產(chǎn)的時(shí)間價(jià)值，沒有考慮到不同時(shí)間固定資產(chǎn)使用的強(qiáng)度，稅收籌劃中對(duì)固定資產(chǎn)的折舊抵扣顯得更加困難。其次，建筑企業(yè)增值稅的納稅期限稅務(wù)機(jī)關(guān)一般核定為按月納稅，由于增值稅的繳納具有一定的滯后性，即企業(yè)的涉稅事項(xiàng)發(fā)生后再向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納，企業(yè)只需將申報(bào)時(shí)間控制在納稅期限期滿后15天內(nèi)，因此合理安排增值稅的申報(bào)時(shí)間有利于企業(yè)價(jià)值最大化，但是有些建筑企業(yè)對(duì)這一時(shí)期的稅收籌劃卻沒有應(yīng)用好，使這部分稅金喪失了時(shí)間價(jià)值。
(三)缺乏科學(xué)納稅籌劃理念，稅務(wù)人員專業(yè)能力有待提高通過對(duì)我國(guó)建筑企業(yè)稅收籌劃的調(diào)查分析來看，建筑企業(yè)管理者對(duì)稅收籌劃的重視程度還存在著一定的不足，很多建筑企業(yè)管理者對(duì)于稅務(wù)管理還保留著傳統(tǒng)的思想，認(rèn)為稅務(wù)管理只需要按照稅法規(guī)定依法納稅即可，沒有進(jìn)行科學(xué)納稅籌劃的意識(shí)和觀念，因此會(huì)導(dǎo)致建筑企業(yè)內(nèi)部對(duì)稅收籌劃的整體關(guān)注程度不高，企業(yè)內(nèi)部組織也沒有設(shè)置專業(yè)的稅收籌劃部門和崗位人員，處理稅務(wù)管理的工作一般由財(cái)務(wù)部門人員兼職，缺乏專業(yè)的稅收籌劃技能和素質(zhì)，無法滿足現(xiàn)階段國(guó)家稅收政策的要求，一定程度影響了稅收籌劃工作的開展。
四、建筑企業(yè)稅收籌劃方案設(shè)計(jì)
(一)增加增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣首先，是采購(gòu)環(huán)節(jié)的稅收籌劃。對(duì)于建筑企業(yè)來說，最重要的采購(gòu)物資一般為建筑材料，以往多數(shù)建筑企業(yè)會(huì)選擇小規(guī)模納稅人供應(yīng)商采購(gòu)建筑物資，主要是為了獲取較低的物資供應(yīng)價(jià)格，但是從稅收籌劃的角度來說，建筑企業(yè)應(yīng)該選擇一般納稅人供應(yīng)商進(jìn)行采購(gòu)，雖然這些供應(yīng)商可能會(huì)提供較高的原材料價(jià)格，但是考慮到一般納稅人具有13％較高的抵扣比率，而且進(jìn)項(xiàng)稅額可以節(jié)約附加稅費(fèi)，即可比采購(gòu)成本=含稅價(jià)/(1+稅率)*(1-稅率*附加稅率)。假設(shè)采購(gòu)一批相同的物資，只有在小規(guī)模納稅人供應(yīng)商提供的采購(gòu)價(jià)格低于一般納稅人供應(yīng)商報(bào)價(jià)的11.51％可比采購(gòu)成本時(shí)，采用小規(guī)模納稅人供應(yīng)商才是有利的。因此，建筑企業(yè)在選擇供應(yīng)商時(shí)，要充分考慮到稅收籌劃的影響，做出對(duì)企業(yè)最有利的選擇。其次，是施工環(huán)節(jié)的稅收籌劃。從上文的問題分析中我們可以得知建筑企業(yè)勞務(wù)成本占據(jù)成本費(fèi)用較大比重，并需要在項(xiàng)目所在地聘用臨時(shí)勞務(wù)，導(dǎo)致了很多納稅問題?？紤]到稅收籌劃，建筑企業(yè)在施工期間需要聘請(qǐng)臨時(shí)勞務(wù)時(shí)，應(yīng)該轉(zhuǎn)變?cè)械墓べY單支付方式，采取從勞務(wù)派遣公司購(gòu)入臨時(shí)勞動(dòng)力的方式，可以讓建筑企業(yè)在勞務(wù)雇傭上獲取一部分進(jìn)項(xiàng)抵扣金額，減少納稅負(fù)擔(dān)。
(二)充分利用企業(yè)資金時(shí)間價(jià)值首先，從工程款結(jié)算和申報(bào)納稅的方面進(jìn)行籌劃。建筑企業(yè)可以通過在法律允許的時(shí)間內(nèi)延緩收入確認(rèn)時(shí)間，或者是選擇提前實(shí)現(xiàn)稅前扣除，推遲納稅期限。采用這種稅收籌劃方案，可以使企業(yè)顯著增加某一階段的現(xiàn)金流，利用這一現(xiàn)金流企業(yè)可以獲取資金時(shí)間價(jià)值，增加企業(yè)利潤(rùn)，也可能為企業(yè)暫時(shí)解決現(xiàn)金周轉(zhuǎn)問題。其次，從固定資產(chǎn)折舊方面進(jìn)行籌劃。當(dāng)前大部分建筑企業(yè)對(duì)于固定資產(chǎn)往往采用直線法進(jìn)行折舊，這種折舊方法與加速折舊法等方式產(chǎn)生的當(dāng)期折舊額有所不同，影響到資金的時(shí)間價(jià)值也有較大差異。在選擇固定資產(chǎn)折舊方法時(shí)，可以考慮加快資產(chǎn)折舊速度，這樣會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)在使用期間前期折舊顯著高于后期折舊，可以實(shí)現(xiàn)遞延部分稅款的繳納，也增加了企業(yè)的現(xiàn)期現(xiàn)金流量，增加了資金的時(shí)間價(jià)值。
(三)拓展企業(yè)稅收籌劃空間首先，建筑企業(yè)從簽訂合同方面著手。現(xiàn)階段建筑企業(yè)通常簽訂EPC合同，這一合同中包括了建筑項(xiàng)目的設(shè)計(jì)、施工、驗(yàn)收等全過程，而根據(jù)我國(guó)稅法規(guī)定，其中的設(shè)計(jì)、施工、采購(gòu)等過程均適用于不同的稅率，例如設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)適用6％稅率，而施工業(yè)務(wù)適用9％的稅率等，因此，統(tǒng)一的建筑合同會(huì)提升企業(yè)的整體稅率。建筑企業(yè)可以將EPC合同進(jìn)行拆分，分別按照不同稅率對(duì)合同進(jìn)行簽訂，可以大大降低企業(yè)集團(tuán)的整體稅率，節(jié)約稅負(fù)成本。其次，建筑企業(yè)要重視公益性捐款稅收籌劃。根據(jù)國(guó)家稅法規(guī)定，企業(yè)的公益性捐贈(zèng)在企業(yè)年度利潤(rùn)總額的12％以內(nèi)允許稅前扣除，因此，為了擴(kuò)大企業(yè)的品牌知名度和承擔(dān)起企業(yè)的社會(huì)責(zé)任，建筑企業(yè)可以通過將廣告費(fèi)用轉(zhuǎn)變?yōu)楣嫘跃杩?，增加企業(yè)的納稅可抵扣額度，達(dá)到降低企業(yè)稅負(fù)增加利潤(rùn)的效果。
關(guān)鍵詞：稅收籌劃；財(cái)務(wù)管理；應(yīng)用
中圖分類號(hào)：F253.7
文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
文章編號(hào)：1672-3198(2009)09-0171-01
1 稅收籌劃的涵義及特點(diǎn)
1.1 稅收籌劃的涵義
稅收籌劃是納稅人在不違反現(xiàn)行稅法的前提下。在對(duì)稅法進(jìn)行仔細(xì)分析后，對(duì)納稅支出最小化和資本收益最大化綜合方案的納稅優(yōu)化選擇，它是涉及法律、財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)、組織、交易等方面的綜合經(jīng)濟(jì)行為。
1.2 稅收籌劃的特點(diǎn)
(1)合法性。合法性是稅收籌劃最基本的特點(diǎn)，具體表現(xiàn)在，稅收籌劃運(yùn)用的手段是符合現(xiàn)行法律規(guī)范，與現(xiàn)行稅收法律、法規(guī)不沖突，而不采取隱瞞、欺騙等違法手段。
(2)目的性。稅收籌劃是一種理財(cái)活動(dòng)。在稅收籌劃中，一切選擇和安排都圍繞著企業(yè)的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)進(jìn)行，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化和使其合法權(quán)利得到充分的享受和行使為中心。
(3)專業(yè)性。稅收籌劃是納稅人對(duì)國(guó)家稅收法律法規(guī)和稅收政策措施的能動(dòng)的運(yùn)用，是一項(xiàng)技術(shù)性很強(qiáng)的策劃活動(dòng)。它不僅要求籌劃者通曉稅法和稅收政策，熟悉各種企業(yè)財(cái)務(wù)管理“動(dòng)作”，更重要的是要知道如何在既定的稅收環(huán)境下，將這些“動(dòng)作”組合成能夠達(dá)到企業(yè)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的行動(dòng)。
(4)時(shí)效性。作為一種政策手段，稅收政策措施都是依據(jù)一定時(shí)期的國(guó)家政策需要制定的，是為實(shí)現(xiàn)國(guó)家政策目標(biāo)服務(wù)的，當(dāng)國(guó)家的某項(xiàng)政策隨著形勢(shì)的變化而失去效力時(shí)，與之相適應(yīng)的稅收政策措施也隨之進(jìn)行調(diào)整。
2 稅收籌劃在企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的積極作用
(1)有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。企業(yè)在仔細(xì)研究稅法的基礎(chǔ)上，按照政府的稅收政策導(dǎo)向選擇經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目和規(guī)模，最大限度利用稅法中各種優(yōu)惠政策，無疑有利于企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化。
(2)避免企業(yè)落入稅法陷阱。稅法陷阱是稅法漏洞的對(duì)稱，稅法漏洞的存在，雖然給納稅企業(yè)提供了避稅的機(jī)會(huì)，但是又給納稅企業(yè)提出了納稅風(fēng)險(xiǎn)。
(3)有利于提高企業(yè)的盈利能力和償債能力進(jìn)行稅收籌劃可以增強(qiáng)企業(yè)盈利能力。在償債能力方面，恰當(dāng)運(yùn)用稅收籌劃，便可以合理利用資金，避免因流動(dòng)資金不足導(dǎo)致的償債能力降低的問題。
(4)有助于提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平和會(huì)計(jì)管理水平。企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理和會(huì)計(jì)管理的三大要素有資金、成本、利潤(rùn)，稅收籌劃就是為了實(shí)現(xiàn)三要素組合的最優(yōu)效果，從而提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平。
3 稅收籌劃思想在財(cái)務(wù)管理過程中的應(yīng)用
3.1 投資和籌資的稅收籌劃
(1)投資活動(dòng)的稅收籌劃包括：①注冊(cè)地點(diǎn)的選擇。從國(guó)際范圍看，企業(yè)可以根據(jù)自身的具體情況，選擇符合自身的國(guó)際避稅地進(jìn)行注冊(cè)，此地區(qū)投資的企業(yè)可以享受不納稅或少納稅的特征；從國(guó)內(nèi)范圍看，應(yīng)選擇稅負(fù)較輕的地區(qū)如國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)、經(jīng)濟(jì)特區(qū)、中西部地區(qū)等稅收優(yōu)惠地區(qū)作為企業(yè)注冊(cè)地點(diǎn)，以謀求今后的稅收利益。②從屬機(jī)構(gòu)的選擇。首先從靜態(tài)角度出發(fā)，根據(jù)其辦事處、分公司和子公司三種從屬機(jī)構(gòu)設(shè)立手續(xù)不同、核算和納稅形式不同、稅收優(yōu)惠的不同而確定有利于減輕稅負(fù)的機(jī)構(gòu)形式。在此基礎(chǔ)上，可以進(jìn)一步進(jìn)行動(dòng)態(tài)籌劃，即在不同的經(jīng)營(yíng)時(shí)期設(shè)立不同的從屬機(jī)構(gòu)。③投資企業(yè)類型和投資產(chǎn)品類型的選擇。可以考慮如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、福利企業(yè)、農(nóng)林水利企業(yè)等這些在稅法中實(shí)行稅收優(yōu)惠的企業(yè)。
(2)企業(yè)籌資可以選擇負(fù)債籌資和權(quán)益籌資兩種方式。前者利息可以在稅前列支，具有資金抵稅的優(yōu)點(diǎn)；缺點(diǎn)是到期要還本付息，風(fēng)險(xiǎn)大。后者優(yōu)點(diǎn)是風(fēng)險(xiǎn)小，無固定利息負(fù)擔(dān)；不利之處是股息必須從稅后利潤(rùn)中支付，且股息還要征個(gè)人所得稅。因此，籌劃時(shí)應(yīng)注意，在投資總額中壓縮注冊(cè)資本比例，增加借款所支出的利息，可以節(jié)省所得稅i同時(shí)，在分配利潤(rùn)時(shí)，由于按股權(quán)分配能減少投資風(fēng)險(xiǎn)，又能享受財(cái)務(wù)杠杠利益一提高權(quán)益資本的收益水平及普通股的每股股金。
3.2 存貨計(jì)價(jià)的納稅籌劃
存貨成本的計(jì)算，對(duì)于產(chǎn)品成本、企業(yè)利潤(rùn)及所得稅等有較大影響?！镀髽I(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定：納稅人的商品、材料、產(chǎn)成品、半成品等存貨計(jì)價(jià)，應(yīng)當(dāng)以實(shí)際成本為計(jì)價(jià)原則各項(xiàng)存貨的發(fā)生和領(lǐng)用，其實(shí)際成本價(jià)的計(jì)算方法，可以在先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和移動(dòng)平均計(jì)價(jià)方法中任選一種，其一經(jīng)選用不得隨意改變。因此，企業(yè)利用存貨計(jì)價(jià)方法選擇開展稅收籌劃，必須考慮企業(yè)所處的稅制環(huán)境及物價(jià)波動(dòng)等因素的影響。
在當(dāng)前，我國(guó)企業(yè)所得稅實(shí)行比例稅率的條件下，對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行選擇，必須充分考慮市場(chǎng)物價(jià)變化趨勢(shì)因素的影響。一般來說，在物價(jià)持續(xù)上漲的情況下，選擇后進(jìn)先出法，可以降低期末存貨成本，提高本期銷售成本，減少企業(yè)應(yīng)納所得稅基數(shù)，從而減輕所得稅負(fù)擔(dān)，增加了稅后利潤(rùn)。反之，則選擇先進(jìn)先出法，提高本期銷售成本，減少當(dāng)期收益，降低所得稅負(fù)擔(dān)。在物價(jià)上下波動(dòng)的情況下，應(yīng)采用加權(quán)平均或移動(dòng)平均方法對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，以避免因各期利潤(rùn)忽高忽低造成企業(yè)各期所得稅額上下波動(dòng)，增加企業(yè)安排應(yīng)用資金的難度。
3.3 固定資產(chǎn)及折舊計(jì)算的納稅籌劃
(1)固定資產(chǎn)投資方式的籌劃。固定資產(chǎn)投資方式分自制、購(gòu)買和租賃等幾種方式。購(gòu)買投資的好處是可以折舊抵稅，減少帳面利潤(rùn)，少納所得稅；缺點(diǎn)是購(gòu)置的固定資產(chǎn)不能進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣。租賃的優(yōu)點(diǎn)是租金可以稅前扣除，可以避免因設(shè)備過時(shí)被淘汰的風(fēng)險(xiǎn)；缺陷是不能提取折舊。對(duì)于企業(yè)能自制的設(shè)備建議盡可能自制，并將自制的一般設(shè)備成本控制在固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi)，而避免作為固定資產(chǎn)管理，從而使自制設(shè)備的材料消耗等費(fèi)用可以在當(dāng)期列支，而且可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。此外，企業(yè)在購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)，可以適當(dāng)“化整為零”，除購(gòu)進(jìn)設(shè)備主體部分外，盡可能以“修理用備件”的名義購(gòu)進(jìn)設(shè)備的零部件，以在當(dāng)期列支和抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，給企業(yè)帶來節(jié)稅收益。
(2)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇。利用折舊方法選擇進(jìn)行稅收籌劃，必須考慮折舊年限的影響?，F(xiàn)行財(cái)務(wù)制度和稅法對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限均給予一定的選擇空間。企業(yè)可根據(jù)自己的具體情況，選擇對(duì)企業(yè)有利的折舊年限來計(jì)提折舊，以此達(dá)到節(jié)省稅收支出及企業(yè)的其他理財(cái)目的。一般情況下，在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時(shí)，可通過延長(zhǎng)固定資產(chǎn)折舊年限，將計(jì)提的折舊遞延到免稅期滿后計(jì)入成本，從而獲得“節(jié)稅”的稅收收益。但在正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況下，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，往往可以加速固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移，前期利益后移，從而獲得延期納稅的好處。
3.4 利用銷售結(jié)算方式的選擇權(quán)進(jìn)行納稅籌劃
企業(yè)產(chǎn)品銷售采用不同的銷售結(jié)算方式，確定納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間是不同的。納稅人可以利用結(jié)算方式的選擇權(quán)，采取沒有收到款不開發(fā)票的方式，就能達(dá)到遞延稅款的目的。
3.5 股利分配過程中的稅收籌劃
關(guān)鍵詞：成品油 銷售企業(yè) 納稅籌劃
近年來，世界經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇乏力，進(jìn)入中低速增長(zhǎng)期，成品油需求下降，而作為成品油消費(fèi)大國(guó)的中國(guó)，國(guó)內(nèi)宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)生了深刻變化，進(jìn)入經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型、結(jié)構(gòu)調(diào)整、中高速發(fā)展的“新常態(tài)”。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下帶有規(guī)律性、普遍性的原則、經(jīng)驗(yàn)和方法逐步被引入到成品油銷售企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理之中，稅收籌劃便是當(dāng)前企業(yè)經(jīng)營(yíng)策劃的熱門話題之一。如何應(yīng)用稅收籌劃為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)服務(wù)，避免出現(xiàn)稅收風(fēng)險(xiǎn)和稅收濫用，更加有效率的選擇經(jīng)濟(jì)行為，提高競(jìng)爭(zhēng)力，是成品油銷售企業(yè)財(cái)務(wù)管理精細(xì)化發(fā)展的趨勢(shì)和必然選擇。
一、何為稅收籌劃
稅收籌劃絕不是偷稅或避稅，雖然二者都是納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)的行為，但性質(zhì)和影響截然不同。稅收籌劃是納稅人在符合國(guó)家法律及稅收法規(guī)的前提下，按照稅法規(guī)定和政策導(dǎo)向進(jìn)行的事前籌劃行為，是合法行為。偷稅則是納稅人采取偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)的手段，不繳或少繳應(yīng)納稅款的行為，是違法行為。避稅是納稅人鉆稅法漏洞，利用立法不足或缺陷，通過人為安排以改變應(yīng)稅事實(shí)而達(dá)到少繳或免繳稅款的行為，雖然沒有違法，但有悖于政府的立法意圖，是一種短期行為。
二、稅收籌劃遵循的原則
由于稅收籌劃的目的在于合理合法降低稅收負(fù)擔(dān)，加之稅收籌劃在實(shí)踐中容易與偷稅、避稅混淆，因此稅收籌劃必須遵循一定的原則進(jìn)行，以達(dá)到稅收籌劃的目的。
（一）合規(guī)合法原則
稅收法律是調(diào)整和規(guī)范征納雙方稅收行為的法律規(guī)范，納稅籌劃必須遵從稅法規(guī)定依法納稅。如果依照稅收法律規(guī)定，存在多種納稅方案可供選擇時(shí)，可以通過稅收籌劃選擇稅收成本較低的納稅方案。因此，稅收籌劃首先強(qiáng)調(diào)的是合法性，采取非法手段進(jìn)行的偷逃稅，不屬于稅收籌劃的范圍。正因?yàn)橛泻弦?guī)性的前提，優(yōu)秀的稅收籌劃者必須熟悉和精通稅法，掌握國(guó)家稅收政策和稅法的政策導(dǎo)向，并密切注視稅收政策及稅法的調(diào)整變動(dòng)，使稅收籌劃在法律的范圍內(nèi)進(jìn)行，最大程度降低企業(yè)面臨的稅收風(fēng)險(xiǎn)。
（二）事前籌劃原則
從時(shí)效上講，在納稅義務(wù)發(fā)生之前進(jìn)行的籌劃才稱之為稅收籌劃，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在投資、經(jīng)營(yíng)等經(jīng)濟(jì)行為發(fā)生前著手安排，要兼顧各相關(guān)稅種進(jìn)行比較，要全面考察相關(guān)年度的納稅資料，立足于企業(yè)經(jīng)營(yíng)的連續(xù)過程，全面衡量；在考慮本身直接應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅收以外，同時(shí)也應(yīng)兼顧交易對(duì)方的課稅情況以及稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁的可能性，從而采取相應(yīng)的籌劃。
（三）成本效益原則
稅收籌劃固然可以產(chǎn)生減輕稅收負(fù)擔(dān)的效果，但在選擇和運(yùn)用較有利的稅收籌劃策略時(shí)，往往會(huì)增加一些支出，也就是稅收籌劃的成本。如何使稅收籌劃成本最小，節(jié)稅凈收益（稅收籌劃的稅收利益減去稅收籌劃成本）最大，是進(jìn)行稅收籌劃決策的重要依據(jù)。因此在稅收籌劃過程中要進(jìn)行多種方案的節(jié)稅效益比較。
三、部分稅種的納稅籌劃方法及應(yīng)用示例
（一）縮小應(yīng)納稅所得額，合理節(jié)約資金成本
對(duì)于資源統(tǒng)籌調(diào)配的成品油銷售企業(yè)，合理確定資源配置公司與各地區(qū)公司間的轉(zhuǎn)移結(jié)算價(jià)格，可以調(diào)整分配所得，降低所得稅收負(fù)擔(dān)，節(jié)約資金成本。例如，有6家成品油銷售企業(yè)，全部向A公司采購(gòu)資源，轉(zhuǎn)移價(jià)格由銷售總公司根據(jù)全年預(yù)計(jì)行情和戰(zhàn)略預(yù)算制定。因前三季度A公司對(duì)銷售企業(yè)結(jié)算價(jià)格過低虧損，銷售企業(yè)普遍盈利。第四季度提高結(jié)算價(jià)格，A企業(yè)盈利，銷售企業(yè)大幅度虧損。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于匯總（合并）納稅企業(yè)實(shí)行統(tǒng)一計(jì)算、分級(jí)管理、就地預(yù)交、集中清算所得稅問題的通知》國(guó)稅發(fā)[2001]13號(hào)規(guī)定對(duì)匯總納稅企業(yè)實(shí)行“統(tǒng)一計(jì)算、分級(jí)管理、就地預(yù)交、集中清算”的征收管理辦法。根據(jù)國(guó)稅總局規(guī)定，前述6家銷售企業(yè)前三季度按照50%比例預(yù)交所得稅，多預(yù)交的2420萬元企業(yè)所得稅只能在下一年度計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)抵繳稅款，按綜合資金成本7.5%計(jì)算資金成本181.5萬元。如從全局合理資源配置價(jià)格，均衡預(yù)交企業(yè)所得稅，則可以節(jié)約該筆利息支出。
（二）準(zhǔn)確掌握扣除項(xiàng)目，所得稅合規(guī)減負(fù)
《企業(yè)所得稅法》對(duì)廣告、宣傳和業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除限額有明確規(guī)定，銷售收入的大小是影響上述三項(xiàng)費(fèi)用扣除限額的共同因素。為了獲取最大限度的節(jié)稅利益，企業(yè)應(yīng)盡可能擴(kuò)大銷售規(guī)模。還可以考慮設(shè)立獨(dú)立的銷售子公司，以擴(kuò)大三項(xiàng)費(fèi)用的扣除限額。按照企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分，準(zhǔn)予全額扣除，超過部分可以在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。新《企業(yè)所得稅法》對(duì)招待費(fèi)的稅前扣除采取兩頭限制的方式，即業(yè)務(wù)招待費(fèi)的發(fā)生額只允許稅前列支60%，同時(shí)最高額不得超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰，且超額部分不得向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。
（三）合理安排工程項(xiàng)目轉(zhuǎn)資進(jìn)度，降低稅收負(fù)擔(dān)
成品油銷售企業(yè)工程項(xiàng)目投產(chǎn)受證照辦理等各種因素影響，普遍存在轉(zhuǎn)資和投產(chǎn)時(shí)間不一致的情況。例如，某加油站2009年5月建造完成，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，但由于經(jīng)營(yíng)證照到2010年5月才全部辦理完畢并投入使用。該加油站房屋價(jià)值500萬元，其他設(shè)備200萬元。一年期房屋折舊為25萬元、設(shè)備40萬元。應(yīng)該如何核算和進(jìn)行所得稅清算。
《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)算折舊，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除，但對(duì)房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)不得計(jì)算折舊扣除，固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)的前提是工程必須辦理了竣工結(jié)算程序。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南第一條規(guī)定，已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其成本，并計(jì)提折舊，即固定資產(chǎn)達(dá)到使用狀態(tài)就應(yīng)該轉(zhuǎn)資并計(jì)提折舊。未使用、不需用的固定資產(chǎn)，會(huì)計(jì)上照提折舊。因此該案例中加油站在會(huì)計(jì)核算上2009年5月應(yīng)轉(zhuǎn)資并計(jì)提折舊，但所得稅稅前扣除時(shí)設(shè)備折舊40萬元不得在稅前列支。因此實(shí)務(wù)中加油站建造應(yīng)該合理籌劃工程進(jìn)度，在房屋建設(shè)完成后立即啟動(dòng)經(jīng)營(yíng)證照辦理，盡量推遲設(shè)備采購(gòu)，避免不必要的設(shè)備折舊老化和不能稅前抵扣的問題。此外，《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國(guó)稅發(fā)[2000]84號(hào)）第三條規(guī)定，納稅人申報(bào)的扣除要真實(shí)、合法。真實(shí)是指能提供證明有關(guān)支出確屬已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的適當(dāng)憑據(jù)，在固定資產(chǎn)折舊稅前扣除的前提條件是取得合法發(fā)票。在加油站設(shè)計(jì)及設(shè)備選用過程中，選購(gòu)有利于環(huán)保的油氣回收裝置，還可以享受地方政府補(bǔ)貼。同時(shí)資產(chǎn)報(bào)廢后及時(shí)處置，并報(bào)征管機(jī)關(guān)審批及時(shí)納入到所得稅稅前列支，能保證真實(shí)的資產(chǎn)損失及時(shí)遞減應(yīng)納稅所得額，進(jìn)而降低稅負(fù)。
（四）加油站促銷方案對(duì)比選擇，獲得稅收籌劃收益
某銷售企業(yè)在每年的五一或十一節(jié)日期間開展促銷活動(dòng)，活動(dòng)周期假設(shè)均為一個(gè)月，月零售成品油10萬噸，銷售額8億元，毛利率5%?，F(xiàn)采用掛牌價(jià)直降3%、昆侖加油卡一次性儲(chǔ)值2000元以上綁定油品價(jià)格折扣優(yōu)惠2%、累計(jì)加油滿300送1%非油購(gòu)物券且累計(jì)月度內(nèi)加滿1000元抽取非油換購(gòu)券三種備選方案。
方案一：掛牌價(jià)直降2%，根據(jù)稅法規(guī)定價(jià)格折扣無法在發(fā)票票面體現(xiàn)的按折扣前金額計(jì)算增值稅，此方案無節(jié)稅收益，此外掛牌直降損失額為80000/98%-80000=1633萬元。
方案二：昆侖加油卡儲(chǔ)值2000元以上綁定油品價(jià)格折扣優(yōu)惠2%，折扣金額于發(fā)票票面列示，根據(jù)稅法規(guī)定價(jià)格折扣按折扣后金額計(jì)算增值稅，節(jié)約增值稅8億元×5%×2%×17%=13.6萬元。同時(shí)，假設(shè)客戶均選擇儲(chǔ)值2000元以上，卡銷比100%，平均消費(fèi)周期為2個(gè)月，則月平均資金沉淀利息80000×3.3%/12=220萬元，折扣率2%優(yōu)惠損失為1633萬元，促銷綜合成本為1633-220-13.6=1399.4萬元。
方案三：累計(jì)加油滿300送6元非油購(gòu)物券：假設(shè)全部滿足條件，當(dāng)月銷售額全部來源于油非互動(dòng)模式，購(gòu)物券視同銷售計(jì)算，贈(zèng)品毛利按10%計(jì)算，增加增值稅80000/300×6×10%×17%=27.2萬元，促銷商品成本為80000/300×6×90%=
1440萬元。促銷綜合成本為1467.2萬元。除此之外，根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》財(cái)稅[2011]50號(hào)規(guī)定隨機(jī)向本單位以外的個(gè)人贈(zèng)送禮品，對(duì)個(gè)人取得的禮品所得，按照“其他所得”項(xiàng)目，全額適用20%的稅率繳納個(gè)人所得，需要公司代扣代繳。
對(duì)比以上不同促銷方式，從稅負(fù)成本出發(fā)，綜合考慮資金成本，方案二最優(yōu)，方案三次之，方案一最差。
四、結(jié)語
