發(fā)布時(shí)間：2023-08-28 16:53:29
序言：寫作是分享個(gè)人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析樣本，期待這些樣本能夠?yàn)槟峁┴S富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
關(guān)鍵詞：后營改增時(shí)代；商業(yè)企業(yè)；增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
營業(yè)稅改增值稅已經(jīng)不是一件新鮮事物，自2015年在個(gè)別地區(qū)進(jìn)行試點(diǎn)以來，隨后幾年逐漸向全國鋪展。營改增是我國稅法制度近年來的一次重大改革。其推行目的首先在于順利與國際稅法慣例接軌，便于提升國際貿(mào)易質(zhì)量以及企業(yè)對外貿(mào)易質(zhì)量。其次，兩稅制轉(zhuǎn)一稅制，能夠有效避免兩稅制背景下企業(yè)負(fù)稅負(fù)擔(dān)沉重、重復(fù)納稅現(xiàn)象難以根治等諸多歷史問題，從而讓企業(yè)實(shí)際減輕納稅負(fù)擔(dān)，讓企業(yè)能夠獲得更多流動(dòng)資金以實(shí)現(xiàn)積極再生產(chǎn)。所以，營改增對內(nèi)對外都是一件利國利民的重要舉措。在歷經(jīng)了近3年的營改增過渡期之后，絕大多數(shù)企業(yè)已經(jīng)能夠從管理體系與管理觀念上進(jìn)行充分轉(zhuǎn)變，對于營改增這一稅制改革的適應(yīng)能力也普遍增強(qiáng)。與此同時(shí)，后營改增時(shí)代也逐漸來臨，對于商業(yè)企業(yè)而言，后營改增時(shí)代重視的不僅僅是在稅務(wù)籌劃方面對營改增的積極適應(yīng)，以確保企業(yè)的合法權(quán)益不受侵害。更多的如何利用營改增所帶來的稅務(wù)環(huán)境變革以及國家所提供的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)真正的價(jià)值創(chuàng)造。
一、后營改增時(shí)代內(nèi)涵闡釋
營改增作為一項(xiàng)重大稅務(wù)改革，對于我國商業(yè)企業(yè)的影響是廣泛且深遠(yuǎn)的。營改增簡單來說就是將我國推行了數(shù)十年的營業(yè)稅與增值稅兩稅制合并為增值稅一稅制。一稅制在西方發(fā)達(dá)國家沿用多年，在提升企業(yè)活力、減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)、規(guī)范國家稅制等諸多方面益處多多。此次我國推行營改增一方面是為了順應(yīng)國際稅法改革趨勢，另一方面也是為了從長遠(yuǎn)角度徹底減輕企業(yè)納稅負(fù)擔(dān)，提升企業(yè)活力與市場活力。后營改增時(shí)代是營改增時(shí)代的延續(xù)，在后營改增時(shí)代，企業(yè)所關(guān)注的重點(diǎn)也不再只是如何通過納稅統(tǒng)籌幫助企業(yè)在稅務(wù)方面減輕負(fù)擔(dān)，其操作也不再僅僅局限于對增值稅專用發(fā)票的科學(xué)規(guī)范管理。后營改增時(shí)代，企業(yè)管理者應(yīng)將管理目光與精力更多的放在如何通過營改增的稅制改革引導(dǎo)，讓企業(yè)從結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)到合同管理等各個(gè)方面得到全面提升，真正讓企業(yè)能夠在營改增時(shí)代獲得更大經(jīng)濟(jì)獲益。在此目的作用下，企業(yè)管理者與決策者也應(yīng)當(dāng)更為重視企業(yè)增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的把控與管理，防止稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。
二、后營改增時(shí)代商業(yè)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析
為了確保后營改增時(shí)代，企業(yè)一切納稅籌稅行為完全符合國家稅制規(guī)范，從而保證企業(yè)能夠切實(shí)享有稅制優(yōu)惠并獲得更多發(fā)展優(yōu)勢，企業(yè)應(yīng)重點(diǎn)分析增值稅稅務(wù)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，并結(jié)合企業(yè)自身找到增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控關(guān)鍵點(diǎn)。首先，在后營改增時(shí)代，想要充分利用稅制優(yōu)惠就必須堅(jiān)持貫徹國家在納稅資格上嚴(yán)格把關(guān)。納稅資格把關(guān)是防范增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的第一步，同時(shí)也是十分關(guān)鍵的一步。其次，加強(qiáng)交易中對增值稅包含關(guān)系的明確界定。營業(yè)稅在我國過去許多年間一直是納稅的主要類別，而營業(yè)稅具有明顯的價(jià)內(nèi)稅特征，即營業(yè)稅所有稅費(fèi)都包含在商業(yè)企業(yè)所出售的商品或提供的服務(wù)總價(jià)當(dāng)中，為此，企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃以及商品服務(wù)交易時(shí)并不需要特別進(jìn)行區(qū)分與確認(rèn)，只需給出總價(jià)即可。但增值稅有別于營業(yè)稅的一大特點(diǎn)就是增值稅可以包含在商品或服務(wù)總價(jià)值內(nèi)也可不包含在內(nèi)而另計(jì)。稅費(fèi)計(jì)入或不計(jì)入對于企業(yè)交易實(shí)際所得尤其是大宗交易來說，在實(shí)際所得收益方面將會(huì)產(chǎn)生巨大出入。再次，在營業(yè)稅改增值稅之前，絕大多數(shù)情況下企業(yè)一般按照營業(yè)稅稅率進(jìn)行稅費(fèi)計(jì)算，而在后營改增時(shí)代，企業(yè)或許會(huì)面臨著同時(shí)運(yùn)用多種稅率進(jìn)行計(jì)算的情況，所以，加強(qiáng)稅率計(jì)算類別的有效區(qū)分和精確計(jì)算，對于企業(yè)實(shí)際收益也將產(chǎn)生突出影響。最后，虛開增值稅發(fā)票是后營改增時(shí)代稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的突出類型，因此加強(qiáng)此方面的管理與規(guī)范十分必要。
三、后營改增時(shí)代商業(yè)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控措施
前文我們對商業(yè)企業(yè)在后營改增時(shí)代應(yīng)加強(qiáng)的增值稅稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控類型與側(cè)重點(diǎn)進(jìn)行了簡要分析，而想要切實(shí)加強(qiáng)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范還需要有針對性的強(qiáng)化自身管理。
(一)加強(qiáng)交易中合作方資質(zhì)考察
隨著營業(yè)稅改增值稅的普遍施行，本為營業(yè)稅納稅人的合作方在很大程度上將轉(zhuǎn)為增值稅納稅人，而增值稅又具有既能包含于報(bào)價(jià)內(nèi)又單列與報(bào)價(jià)外的特點(diǎn)。因此，為了維護(hù)企業(yè)自身權(quán)益并最大限度實(shí)現(xiàn)降本增效目的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格審查合作方納稅資格，從而在交易價(jià)格合理性審查中更具目的性與方向性。
(二)加強(qiáng)交易合同管理
合同管理在后營改增時(shí)代也具有重要意義，企業(yè)在合同條款訂立過程中要充分考慮增值稅能否順利轉(zhuǎn)嫁，同根據(jù)自身情況專門對增值稅是否包含在總價(jià)內(nèi)進(jìn)行強(qiáng)調(diào)與說明，以保證企業(yè)自身預(yù)期收益。
(三)對稅率類別準(zhǔn)確界定與計(jì)算
由于在后營改增時(shí)代，企業(yè)將面臨多種稅率同時(shí)出現(xiàn)的情況，因此，必須準(zhǔn)確界定不同的交易類型與業(yè)務(wù)類型，以及所涉及到的不同稅率并進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)算與核算，切實(shí)避免由此所帶來的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
關(guān)鍵字：企業(yè)稅務(wù)籌劃；風(fēng)險(xiǎn)控制
中圖分類號(hào)：X29文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼： A
前言
自改革開放以來，我國的經(jīng)濟(jì)水平不斷發(fā)展，現(xiàn)代化建設(shè)的進(jìn)程不斷加快，在此過程中，企業(yè)的稅務(wù)籌劃也面臨著風(fēng)險(xiǎn)和挑戰(zhàn)，如何規(guī)避稅務(wù)籌劃工程中的風(fēng)險(xiǎn)，迎接新時(shí)代的挑戰(zhàn)，成為企業(yè)稅務(wù)籌劃領(lǐng)域的重要問題。
一企業(yè)稅務(wù)籌劃的概念及特點(diǎn)
1.企業(yè)稅務(wù)籌劃的概念
企業(yè)稅務(wù)籌劃（以下簡稱稅務(wù)籌劃）在西方國家，這一概念幾乎家喻戶曉。對稅務(wù)籌劃定義的表述，有許多不同觀點(diǎn)，美國W.B.梅格斯博士認(rèn)為稅務(wù)籌劃是：“在納稅發(fā)生以前，有系統(tǒng)的對企業(yè)經(jīng)營或投資行為做出事先安排，以達(dá)到盡量減少繳稅的目的，此過程即為稅務(wù)籌劃?！?國內(nèi)對其概念的表述也不盡相同，比較規(guī)范的一種表述是：稅務(wù)籌劃也稱為節(jié)稅籌劃，是企業(yè)在法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)，通過對投資、經(jīng)營、理財(cái)活動(dòng)的事先籌劃和安排，盡可能地取得減輕稅負(fù)帶來的稅收利益的管理活動(dòng)。
2.稅收籌劃的特點(diǎn)
① 不違反稅收政策法規(guī)
稅務(wù)籌劃是在合法的條件下進(jìn)行的，是以國家制定的稅法為研究對象，對不同的納稅方案進(jìn)行精心比較后作出的納稅優(yōu)化選擇。
② 符合政府的政策導(dǎo)向
從政策工具上看，稅收是政府調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)和生產(chǎn)經(jīng)營者及消費(fèi)者行為的一種有效經(jīng)濟(jì)杠桿。政府可以根據(jù)企業(yè)經(jīng)營者和消費(fèi)者追求最大利潤的動(dòng)機(jī)，以稅收優(yōu)惠政策加以引導(dǎo)，刺激投資者采取符合政策導(dǎo)向的行為，從而實(shí)現(xiàn)政府要達(dá)到的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)目的。
③ 節(jié)稅形式的多樣性
由于各個(gè)國家的稅法不同，會(huì)計(jì)制度也有一定差異。一定國情下產(chǎn)生的籌劃行為就會(huì)區(qū)別于其他國家?？偟膩碚f，一個(gè)國家的稅收政策在地區(qū)之間、行業(yè)之間的差別越大，節(jié)稅的形式就越多。
二我國企業(yè)稅務(wù)籌劃的發(fā)展現(xiàn)狀和風(fēng)險(xiǎn)
1.企業(yè)稅務(wù)籌劃的現(xiàn)狀
稅務(wù)籌劃是指企業(yè)在稅務(wù)管理法規(guī)和制度的約束下，經(jīng)過合理的統(tǒng)籌規(guī)劃，在不違法、違紀(jì)的情況下，幫助企業(yè)合理節(jié)稅、避稅，提高企業(yè)的經(jīng)營效率和經(jīng)營效益。
稅務(wù)籌劃活動(dòng)的首要條件是，稅務(wù)籌劃必須是合法的，必須在國家的稅務(wù)政策法規(guī)的約束之下，通過合理籌劃為企業(yè)節(jié)稅。其次，企業(yè)在進(jìn)行稅收工作之前，稅務(wù)籌劃對企業(yè)的合理經(jīng)營和企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)有重要影響，能夠使企業(yè)在合理的稅務(wù)籌劃條件下承擔(dān)較低的稅收負(fù)擔(dān)和責(zé)任。在此企業(yè)的稅務(wù)籌劃影響整個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理和稅務(wù)管理活動(dòng)，貫穿于企業(yè)稅務(wù)管理的整個(gè)過程，是企業(yè)財(cái)務(wù)稅后管理的重要、主要組成部分。2001年，我國頒布了企業(yè)會(huì)計(jì)制度，對企業(yè)的稅收進(jìn)行了進(jìn)一步的明確規(guī)定，這表明了我國開始明確了企業(yè)稅務(wù)會(huì)計(jì)工作的方向和內(nèi)容。
盡管如此，我國稅收管理的辦法與企業(yè)的會(huì)計(jì)制度之間還有諸多尚未有效統(tǒng)一的地方，從而導(dǎo)致我國企業(yè)所得稅征收的工作內(nèi)容越來越復(fù)雜，由此產(chǎn)生的企業(yè)稅務(wù)問題也越來越多。我國稅務(wù)籌劃工作從改革開放以來，逐漸有了進(jìn)一步的發(fā)展和提升。
2.企業(yè)稅務(wù)籌劃存在的風(fēng)險(xiǎn)
① 企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃之主觀性風(fēng)險(xiǎn)
一般而言，企業(yè)的主觀判斷會(huì)直接影響稅務(wù)籌劃的成功，如果企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的工作人員，能夠透徹地了解稅收、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)等相關(guān)政策和業(yè)務(wù)，那么其進(jìn)行的稅務(wù)籌劃成功率就會(huì)相對較高。相反，如果相關(guān)工作人員的整體素質(zhì)較低，則會(huì)增大稅收籌劃的失敗率。而當(dāng)前我國許多企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃工作人員的素質(zhì)并不盡如人意，所以企業(yè)的稅務(wù)籌劃往往存在著很大的風(fēng)險(xiǎn)。
② 企業(yè)稅務(wù)行政執(zhí)法之偏差風(fēng)險(xiǎn)
在實(shí)際操作中，企業(yè)稅務(wù)籌劃的“合法性”必須獲得相關(guān)稅務(wù)行政部門的認(rèn)同，而在此過程中，稅務(wù)行政執(zhí)法很有可能出現(xiàn)一定程度上的偏差，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)有可能承擔(dān)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。產(chǎn)生這種風(fēng)險(xiǎn)的原因主要有三個(gè)：第一，由于當(dāng)前稅收法律法規(guī)對稅收事項(xiàng)存有彈性空間，再加上稅務(wù)部門擁有一定的自主裁量權(quán)；第二，稅務(wù)行政部門的相關(guān)執(zhí)法人員的素質(zhì)參差不齊，有些人員法制觀念淡薄，業(yè)務(wù)也較為生疏；第三，稅務(wù)部門內(nèi)部未設(shè)置專門的管理機(jī)構(gòu)，進(jìn)而導(dǎo)致稅收執(zhí)法缺乏監(jiān)督，直接降低了稅收執(zhí)法的透明度。
③ 企業(yè)稅務(wù)籌劃之稅收政策風(fēng)險(xiǎn)
萬變不離其宗，稅務(wù)籌劃說來說去都必須通過國家政策進(jìn)行合理、合法的節(jié)稅，在此期間，如果企業(yè)不能積極地關(guān)注國家相關(guān)政策的變化或者對稅法不能合理應(yīng)用，那么必將導(dǎo)致企業(yè)的稅務(wù)籌劃偏離國家政策，脫離企業(yè)的預(yù)期目標(biāo)，產(chǎn)生相應(yīng)的負(fù)作用。
三企業(yè)稅務(wù)籌劃的意義和作用
在目前競爭激烈的市場環(huán)境下，企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)稅務(wù)籌劃工作具有以下幾個(gè)方面的意義――
1.能夠有效提高納稅人依法納稅的意識(shí)
企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)稅務(wù)籌劃工作是在不違反法律的前提條件下進(jìn)行的，因此，企業(yè)要加強(qiáng)對稅收法律規(guī)范政策內(nèi)容的學(xué)習(xí)和了解，以此為企業(yè)不出現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的保障。另外，企業(yè)通過進(jìn)行稅務(wù)籌劃工作，嚴(yán)格按照稅務(wù)規(guī)定享受減輕稅務(wù)等稅收優(yōu)惠政策，不僅能夠有效的保護(hù)企業(yè)的合法權(quán)益，而且還能增強(qiáng)納稅人的稅收法制意識(shí)，自覺的接受稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行的監(jiān)督與管理工作。通過相關(guān)的調(diào)查，我們了解到，往往發(fā)展良好的企業(yè)，都會(huì)具備很強(qiáng)的納稅意識(shí)和出色的稅務(wù)籌劃工作能力。
2.能夠有效的提高企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營水平與經(jīng)濟(jì)效益
企業(yè)在進(jìn)行稅務(wù)籌劃工作時(shí)，需要制定健全、完善的財(cái)務(wù)制度，構(gòu)建科學(xué)、規(guī)范的會(huì)計(jì)核算形式，進(jìn)而有效提高企業(yè)經(jīng)營、投資以及理財(cái)?shù)念A(yù)測能力和決策水平以及企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營水平。從另一個(gè)角度來說，企業(yè)進(jìn)行的生產(chǎn)、經(jīng)營和投資活動(dòng)嚴(yán)格依據(jù)我國稅法規(guī)定的稅率高低和各種優(yōu)惠政策，對于增加節(jié)稅利益、增強(qiáng)企業(yè)實(shí)力、提高企業(yè)競爭力以及經(jīng)濟(jì)效益有著十分重要的作用。
3.能夠有效的完善我國的稅法與稅收政策
企業(yè)進(jìn)行的會(huì)計(jì)稅務(wù)籌劃工作，不僅代表的是納稅人給我國相關(guān)的稅法法律政策的一種反饋行為，而且還是對我國稅收政策導(dǎo)向所進(jìn)行的正確、科學(xué)、合理、有效的檢驗(yàn)。我國通過稅務(wù)籌劃工作所反饋、驗(yàn)證出來的信息，對實(shí)施的稅法政策進(jìn)行不斷的完善和健全，進(jìn)而有效的提高了我國的稅制建設(shè)水平。
4.能夠有效的保證企業(yè)資金調(diào)度的靈活性
企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)稅務(wù)籌劃工作后，根據(jù)我國的稅收政策，制定科學(xué)、合理的稅務(wù)籌劃制度，保證在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中能夠享受盈虧互抵的優(yōu)惠政策，減少納稅數(shù)目。
四企業(yè)稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)控制方法
1.加強(qiáng)稅收政策學(xué)習(xí)，提高稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)
企業(yè)通過學(xué)習(xí)稅收政策，可以準(zhǔn)確把握稅收的法律法規(guī)。既然稅務(wù)籌劃方案主要來自于稅收法律政策中對計(jì)稅依據(jù)、納稅人、稅率等的不同規(guī)定，那么對相關(guān)稅法的全面了解就成為稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)。有了這種全面了解，才能預(yù)測出不同納稅方案的風(fēng)險(xiǎn)，并進(jìn)行比較，優(yōu)化選擇，進(jìn)而作出對納稅人最有利的稅收決策；反之，如果對有關(guān)政策、法規(guī)不了解，就無法預(yù)測多種納稅方案，稅務(wù)籌劃活動(dòng)就無法順利進(jìn)行。
2.提高籌劃人員素質(zhì)
稅務(wù)籌劃是一項(xiàng)高層次的理財(cái)活動(dòng)，是集法律、稅收、會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、金融等各方面專業(yè)知識(shí)為一體的組織策劃活動(dòng)。稅務(wù)籌劃人員不僅要具備相當(dāng)?shù)膶I(yè)素質(zhì)，還要具備經(jīng)濟(jì)前景預(yù)測能力、項(xiàng)目統(tǒng)籌謀劃能力以及與各部門合作配合的協(xié)作能力等相關(guān)素質(zhì)，否則就難以勝任該項(xiàng)工作。稅務(wù)籌劃人員素質(zhì)的提高一方面賴于個(gè)人的發(fā)展，另一方面也有賴于納稅人素質(zhì)的提高。只有納稅人的素質(zhì)普遍提高了，才能對稅務(wù)籌劃提出更多的要求。實(shí)踐也證明，稅務(wù)籌劃的普遍程度與一個(gè)國家的科教水平關(guān)系密切。
3.保持籌劃方案適度靈活
企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境不是一成不變的，國家的稅制、稅法、相關(guān)政策為了適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)形勢，會(huì)不斷地調(diào)整或改變，這就要求企業(yè)的稅務(wù)籌劃方案必須保持適度的靈活性，考慮自身的實(shí)際情況，不斷地重新審查和評估稅務(wù)籌劃方案，適時(shí)更新策劃內(nèi)容，評價(jià)稅務(wù)籌劃的風(fēng)險(xiǎn)，采取措施回避、分散或轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)，比較風(fēng)險(xiǎn)與收益，使稅務(wù)籌劃在動(dòng)態(tài)調(diào)整中為企業(yè)帶來收益。
結(jié)束語
綜合本文論述可知，企業(yè)稅務(wù)籌劃過程中的風(fēng)險(xiǎn)多種多樣，加強(qiáng)稅收政策學(xué)習(xí)、提高籌劃人員素質(zhì)、保持籌劃方案適度靈活，對做好企業(yè)稅務(wù)籌劃工作有著積極意義，對規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)會(huì)起到良好作用。在今后還應(yīng)該對相關(guān)領(lǐng)域的問題進(jìn)行深入研究，以促進(jìn)企業(yè)和我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與穩(wěn)定。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞 非居民企業(yè) 對外付匯 稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
2013年9月1日，國稅局的第40號(hào)公告出臺(tái)，服務(wù)貿(mào)易等項(xiàng)目對外支付無需提交《對外支付稅務(wù)證明》，境內(nèi)機(jī)構(gòu)向境外支付單筆5萬美元以上的外匯資金，需要向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)備案，將稅務(wù)政策從“稅務(wù)審批”調(diào)整為“稅務(wù)備案”，這種調(diào)整一方面提高了對外付匯的辦事效率；另一方面，沒有了稅務(wù)機(jī)關(guān)的把關(guān)，非居民企業(yè)和境內(nèi)支付外匯的企業(yè)自身的責(zé)任加重，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)出現(xiàn)的可能性也相應(yīng)增加。
因此本文主要從非居民企業(yè)來源于境內(nèi)的收入實(shí)施源泉扣繳的征收政策、居民企業(yè)對外付匯代扣代繳稅款的計(jì)算以及需要關(guān)注的一些風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行梳理，以幫助企業(yè)規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
一、非居民企業(yè)的概念及源泉扣繳的稅收政策
非居民企業(yè)是指依照外國（地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。其主要分為兩類：
第一類是指在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)，且取得的來源于中國境內(nèi)的收入與機(jī)構(gòu)場所有關(guān)。
這一類主要是指外國公司在中國境內(nèi)的分公司或者代表處，在中國境內(nèi)提供工程和勞務(wù)服務(wù)等；對于這一類的非居民企業(yè)，目前主要適用“核定征稅”的方式。
這里提出的“核定征稅”是按照收入總額來核定應(yīng)納稅所得額，其應(yīng)納稅所得額為收入乘以核定利潤率，再按照25%計(jì)征企業(yè)所得稅。
第二類是指在中國境內(nèi)未設(shè)機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)，但有來源于中國境內(nèi)的所得；或者雖然在中國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)、場所，但取得的來源于中國境內(nèi)的所得與機(jī)構(gòu)場所無關(guān)。
第一，在中國境內(nèi)取得的轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得，股息、紅利等權(quán)益性投資所得，利息所得，租金所得，特許權(quán)使用費(fèi)所得和其他所得。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第三十七條以及國稅函〔2009〕3號(hào)文《非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》規(guī)定，實(shí)行源泉扣繳，由支付方按照10%的稅率扣繳企業(yè)所得稅。
第二，在中國境內(nèi)取得的服務(wù)收入應(yīng)繳納的所得稅，由稅務(wù)機(jī)關(guān)指定服務(wù)費(fèi)的境內(nèi)支付人為扣繳義務(wù)人。
二、非居民企業(yè)取得服務(wù)收入和特許權(quán)收入涉及的稅收政策對比
（一）非居民企業(yè)的服務(wù)收入
目前，非居民企業(yè)常見的服務(wù)收入主要包括設(shè)計(jì)服務(wù)收入、咨詢服務(wù)收入以及培訓(xùn)服務(wù)收入等。
根據(jù)《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》的規(guī)定，非居民企業(yè)的勞務(wù)所得按照勞務(wù)發(fā)生地確認(rèn)稅收管轄權(quán)。因此勞務(wù)所得，來源于境外的所得，免征企業(yè)所得稅；來源于境內(nèi)的收入，不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的，可以享受稅收協(xié)議的優(yōu)惠，免征企業(yè)所得稅；來源于境內(nèi)的收入，構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的，采用核定利潤率征收，應(yīng)納所得稅額=收入總額×經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的利潤率×企業(yè)所得稅法定稅率（25%）。
根據(jù)增值稅相關(guān)法律的規(guī)定，只要是來源于境內(nèi)的收入都需要繳納增值稅。因此非居民企業(yè)取得服務(wù)收入需要按照規(guī)定稅率繳納增值稅。
（二）非居民企業(yè)的特許權(quán)收入
根據(jù)《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》的規(guī)定，非居民企業(yè)的特許權(quán)使用費(fèi)所得按照支付款項(xiàng)的境內(nèi)企業(yè)或者機(jī)構(gòu)、場所所在地確定。因此境內(nèi)企業(yè)支付給境外非居民企業(yè)的特許權(quán)使用費(fèi)需要按照10%的稅率扣繳企業(yè)所得稅。
根據(jù)增值稅相關(guān)法律的規(guī)定，只要是來源于境內(nèi)的收入都需要繳納增值稅。因此非居民企業(yè)取得的特許權(quán)收入需要按照規(guī)定稅率繳納增值稅。
由此可見，不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的非居民企業(yè)取得的特許權(quán)收入需要繳納增值稅和企業(yè)所得稅，而取得的勞務(wù)收入僅需要繳納增值稅。因此得出結(jié)論：不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的非居民企業(yè)的特許權(quán)收入的稅負(fù)重于勞務(wù)收入。
三、稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析和規(guī)避措施
向境外的非居民企業(yè)支付勞務(wù)費(fèi)或特許權(quán)使用費(fèi)，涉及兩個(gè)納稅主體，一個(gè)是收款方――境外的非居民企業(yè)；另一個(gè)是付款方――境內(nèi)的企業(yè)。因此再談到稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，也要區(qū)分對待，一種是針對境外非居民企業(yè)而言，另一種是針對境內(nèi)企業(yè)而言。
（一）針對境外非居民企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
第一，諼袷杖氡凰拔窕關(guān)認(rèn)定為特許權(quán)收入的風(fēng)險(xiǎn)。下面我們先列舉幾個(gè)企業(yè)混淆勞務(wù)收入與特許權(quán)收入的例子：
例1：境內(nèi)A公司向境外的B公司支付100萬美元，用以購買專用技術(shù)；同時(shí)境外B公司又派遣工作人員到中國境內(nèi)，對境內(nèi)A公司進(jìn)行技術(shù)指導(dǎo)以及人員的培訓(xùn)，并收取服務(wù)費(fèi)用20萬美元，且境外工作人員在中國境內(nèi)的工作時(shí)間未達(dá)到“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的要求（境外B公司所在國家與我國已簽訂稅收協(xié)定）。A公司認(rèn)為支付給境外B公司的20萬美元的服務(wù)費(fèi)為發(fā)生在境外的勞務(wù)費(fèi)用，不需要扣繳企業(yè)所得稅。
稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)檢查中提出：根據(jù)國稅〔2009〕507號(hào)文件第五條規(guī)定，非居民企業(yè)在轉(zhuǎn)讓技術(shù)使用權(quán)的過程中，如果向境內(nèi)企業(yè)提供了相關(guān)的技術(shù)指導(dǎo)或人員培訓(xùn)等服務(wù)，無論是單獨(dú)收取服務(wù)費(fèi)用還是放在技術(shù)價(jià)款中一并收取，均應(yīng)作為特許權(quán)使用費(fèi)所得扣繳企業(yè)所得稅，并要求補(bǔ)繳了上述20萬美元服務(wù)費(fèi)用相應(yīng)的稅款。
例2：境內(nèi)A企業(yè)與境外某明星經(jīng)o公司簽訂廣告代言合同，合同總額為100萬元，合同約定該境外的經(jīng)紀(jì)公司負(fù)責(zé)代言廣告的拍攝工作。境內(nèi)A企業(yè)認(rèn)為該境外經(jīng)紀(jì)公司的所得為勞務(wù)所得，且發(fā)生在境外，無需扣繳企業(yè)所得稅。
稅務(wù)機(jī)關(guān)經(jīng)過判定，確認(rèn)該代言不僅包括廣告拍攝的勞務(wù)部分，而且還約定了境內(nèi)A企業(yè)可以在規(guī)定期限內(nèi)使用該明星的個(gè)人肖像，并為此規(guī)定了限制性條款，以保證其代言的專有、獨(dú)特和排他性。因此需要將代言收入合理劃分為勞務(wù)所得和特許權(quán)使用所得。
通過以上幾個(gè)案例的總結(jié)，我們先要把這兩種所得按照業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)進(jìn)行準(zhǔn)確的區(qū)分：一是特許權(quán)所得，實(shí)質(zhì)是某項(xiàng)資產(chǎn)的占有而獲得的收益。表現(xiàn)形式有專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、版權(quán)以及專有技術(shù)收入。二是服務(wù)所得，實(shí)質(zhì)是為他人提供某項(xiàng)服務(wù)，表現(xiàn)形式有技術(shù)服務(wù)費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)、咨詢費(fèi)、演出勞務(wù)等。
因此在實(shí)際工作中，首先，我們要按照業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)去進(jìn)行判定所得的性質(zhì)；其次我們需要在合同的具體條款中，對具體的工作內(nèi)容、工作時(shí)間等要素進(jìn)行準(zhǔn)確詳細(xì)地描述，避免出現(xiàn)描述不清的情況；最后，要加強(qiáng)與稅務(wù)部門的溝通，尤其是不能準(zhǔn)確把握的問題。
第二，稅企之間關(guān)于勞務(wù)發(fā)生地判定的爭議。依據(jù)國際稅收協(xié)定中“勞務(wù)收入”的屬地性原則，非居民企業(yè)為中國境內(nèi)企業(yè)提供勞務(wù)所取得的收入，如果勞務(wù)全部發(fā)生在境內(nèi)，應(yīng)當(dāng)全額扣繳企業(yè)所得稅；如果勞務(wù)同時(shí)發(fā)生在中國境內(nèi)、境外的，應(yīng)按照一定的標(biāo)準(zhǔn)合理劃分其境內(nèi)、境外的收入。
在實(shí)際工作中，由于具體情況復(fù)雜多變，同時(shí)發(fā)生在境內(nèi)外的勞務(wù)具體應(yīng)當(dāng)按照何種標(biāo)準(zhǔn)來劃分境內(nèi)、外的收入，是較難確定的。因此非居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供勞務(wù)人員名冊、工作時(shí)間、工作量、成本費(fèi)用等相關(guān)真實(shí)的證明材料，用于合理劃分境內(nèi)、外收入。否則稅務(wù)機(jī)關(guān)有可能將勞務(wù)收入全部認(rèn)定為境內(nèi)收入，全額扣繳企業(yè)所得稅。第三，非居民企業(yè)被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)的風(fēng)險(xiǎn)。“常設(shè)機(jī)構(gòu)”是國際稅收協(xié)定中用于確定締約國一方對締約國另一方利潤的征稅權(quán)。通常情況下，其包括管理場所、分支機(jī)構(gòu)、辦事處、工廠以及作業(yè)場所。如果非居民企業(yè)所在國與中國大陸簽訂了稅收協(xié)定，且構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，那么歸屬于該常設(shè)機(jī)構(gòu)的合同利潤應(yīng)當(dāng)在中國境內(nèi)繳納企業(yè)所得稅。不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的情況，則無需在中國境內(nèi)繳納企業(yè)所得稅。一是承包工程和提供勞務(wù)兩種情況下“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的判定：其一，建筑、裝配和安裝工程等，在境內(nèi)的持續(xù)時(shí)間超過6個(gè)月的，構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)；其二，非居民企業(yè)派出的雇員到我國境內(nèi)提供勞務(wù)，如在我國境內(nèi)連續(xù)或累計(jì)超過183天的，則構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。二是非居民企業(yè)在我國境內(nèi)僅因?yàn)閭}儲(chǔ)、展覽、采購及信息收集等活動(dòng)的目的設(shè)立的，具有準(zhǔn)備性或輔的固定場所，不應(yīng)被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)。
在實(shí)際工作中，“常設(shè)機(jī)構(gòu)”判定問題是極易出現(xiàn)稅企爭議的地方，尤其是在境內(nèi)工作時(shí)間的判定方面，更容易出現(xiàn)問題，因此境內(nèi)企業(yè)需要保留必要的證明材料，可以幫助企業(yè)在爭議中占據(jù)優(yōu)勢地位。例如保留境外來華工作人員的護(hù)照出入境的記錄，在境內(nèi)公司工作的考勤記錄，在華期間的住宿單據(jù)等證明材料。
（二）針對境內(nèi)付匯企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
第一，境內(nèi)企業(yè)扣繳的增值稅額不能作為公司的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的風(fēng)險(xiǎn)。依據(jù)我國的現(xiàn)行稅收政策，境內(nèi)企業(yè)接受境外企業(yè)提供的應(yīng)稅服務(wù)，按照規(guī)定應(yīng)當(dāng)扣繳增值稅的，準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額是從稅務(wù)機(jī)關(guān)取得的稅收繳款憑證上注明的增值稅額。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，納稅人憑稅收繳款憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)當(dāng)具備雙方的書面合同、銀行付款證明和境外單位的付款通知單或者發(fā)票等相關(guān)資料，資料不全的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此境內(nèi)企業(yè)在與境外企業(yè)簽訂付款協(xié)議時(shí)，需要約定在境外企業(yè)提供付款通知單或形式發(fā)票后予以付匯，避免出現(xiàn)付匯后，境外企業(yè)拒絕提供形式發(fā)票的情況，導(dǎo)致扣繳的增值稅額不能夠抵扣，給企業(yè)帶來損失。
第二，包稅條款下，由境內(nèi)公司承擔(dān)的稅款不能夠在企業(yè)所得稅前扣除的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)稅法規(guī)定，外國企業(yè)來源于我國境內(nèi)的所得，應(yīng)以外國企業(yè)為納稅人，以境內(nèi)支付人為扣繳義務(wù)人，無論雙方簽訂的合同的稅收條款如何表述，會(huì)計(jì)上如何處理，都不能改變稅法所規(guī)定的納稅義務(wù)，扣繳義務(wù)人不是負(fù)稅人，因此代扣非居民企業(yè)的稅款，扣繳義務(wù)人按照合同約定所承擔(dān)的稅金與公司的收入并無相關(guān)性，所以不能作為公司的合法稅金在稅前扣除。因此包稅條款下，約定由境內(nèi)的付匯機(jī)構(gòu)來承擔(dān)相關(guān)的稅費(fèi)，有可能會(huì)導(dǎo)致公司負(fù)擔(dān)的稅費(fèi)部分無法稅前扣除，從而給公司造成一定的損失。
為了避免出現(xiàn)上述問題，境內(nèi)公司應(yīng)當(dāng)盡量在合同中約定由境外機(jī)構(gòu)自行承擔(dān)稅款。如果境外機(jī)構(gòu)出于對中國稅制的不了解，而拒絕簽訂承擔(dān)稅款的稅收條款，那么可以要求境外單位提供的形式發(fā)票金額為包含代繳稅款的總金額，這樣可以憑借含稅的形式發(fā)票，予以稅前扣除。
第三，涉稅備案的風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)國稅總局、國家外匯管理局2013年的第40號(hào)公告，境內(nèi)支付或個(gè)人向境外機(jī)構(gòu)單筆支付5萬美元以上的，需要先到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理外匯資金的稅務(wù)備案。
針對以上涉稅備案事項(xiàng)，可能存在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)主要有以下兩個(gè)方面：
一是5萬美元以下的外匯付款不需要進(jìn)行事前備案，但需要按時(shí)完稅。部分企業(yè)未能正確地理解2013年的“40號(hào)公告”的文件內(nèi)容，誤以為5萬美元以下的外匯支付不需要扣繳稅款，導(dǎo)致企業(yè)面臨稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；二是部分企業(yè)為了規(guī)避外匯支付的事前備案，將一筆5萬美元以上的大額外匯匯款支出拆分為幾筆，分次支付，這種情況也是稅務(wù)局稽點(diǎn)關(guān)注的工作內(nèi)容，極易導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
因此境內(nèi)企業(yè)一定要正確理解文件內(nèi)容，不抱有僥幸心理，按照規(guī)定做好境外付匯的備案和完稅工作。
（作者單位為北京新意互動(dòng)廣告有限公司）
參考文獻(xiàn)
[1] 國稅函【2009】507號(hào)文國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行稅收協(xié)定特許權(quán)使用費(fèi)條款有關(guān)問題的通知[S].
【關(guān)鍵詞】 風(fēng)險(xiǎn)分析 博弈 風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避
一、增值稅納稅籌劃之風(fēng)險(xiǎn)分析
納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)，是指由于各種不確定因素的出現(xiàn)，使得企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃過程中實(shí)際獲得的收益與期望收益產(chǎn)生的差異，從而形成的不確定性?，F(xiàn)代服務(wù)業(yè)正處于“營改增”的轉(zhuǎn)型過程中，對增值稅進(jìn)行納稅籌劃面臨的不確定性因素更多，各種難以預(yù)測現(xiàn)象隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的進(jìn)行不斷加劇，使得納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)增強(qiáng)。結(jié)合目前現(xiàn)代服務(wù)業(yè)所處的稅收法律環(huán)境，其不確定事項(xiàng)主要表現(xiàn)為以下幾個(gè)方面。
1、對增值稅稅收政策掌握不透
“營改增”之前現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)繳納的是營業(yè)稅，“營改增”后，改為征收增值稅。營業(yè)稅征收條例和增值稅條例在課稅對象、納稅時(shí)間、發(fā)票使用及管理機(jī)構(gòu)等方面均有重大差異，那么原來習(xí)慣按營業(yè)稅征收條例進(jìn)行納稅處理的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)是否適應(yīng)了增值稅的稅收條例規(guī)定？并且隨著我國經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展，產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整及“營改增”范圍的逐步擴(kuò)大，目前的增值稅條例也會(huì)不斷地修訂，這更增加了現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)增值稅納稅籌劃的難度，如果沒有及時(shí)關(guān)注政策的變化或?qū)业姆煞ㄒ?guī)認(rèn)識(shí)不到位，這種風(fēng)險(xiǎn)會(huì)加劇。
2、增值稅納稅操作不熟練
納稅籌劃本身就是一項(xiàng)“技術(shù)”含量較高的活動(dòng)，是在稅法和相關(guān)政策的邊緣上操作。現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)處于“營改增”過渡性階段，對這類企業(yè)的某些涉稅交易事項(xiàng)，稅法規(guī)定不是很明確，再加上稅務(wù)籌劃人員自身能力水平的制約，導(dǎo)致在實(shí)際操作過程中，納稅人難以適從。如增值稅稅收優(yōu)惠，為了平穩(wěn)推進(jìn)“營改增”政策，減輕現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，現(xiàn)行的增值稅條例中規(guī)定了多個(gè)免征增值稅項(xiàng)目和即征即退增值稅項(xiàng)目，同時(shí)為了避免因減免稅而破壞增值稅抵扣鏈條環(huán)環(huán)相扣的完整性，均規(guī)定了享受這些優(yōu)惠政策的條件。為此，企業(yè)納稅籌劃人員必須睜大雙眼，仔細(xì)研究增值稅稅收優(yōu)惠政策，避免因政策的運(yùn)用不當(dāng)，喪失企業(yè)享受優(yōu)惠政策的機(jī)會(huì)，同時(shí)也不要因納稅操作不當(dāng)，造成因小失大，顧此失彼的現(xiàn)象。
3、納稅人身份的選擇將對企業(yè)經(jīng)營產(chǎn)生的波動(dòng)
現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)納入增值稅納稅范疇，面臨的首要問題是納稅人身份的選擇，如企業(yè)作為一般納稅人身份界定，其稅率明顯提高，由于可以使用增值稅專用發(fā)票，能夠產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，減少應(yīng)納稅額。但對人力成本比重較高的企業(yè)，如文化創(chuàng)意企業(yè)、物流企業(yè)、咨詢公司等，其進(jìn)項(xiàng)稅額相對較少，出現(xiàn)了稅負(fù)增加的局面。而作為小規(guī)模納稅人，其稅負(fù)由于這次“營改增”的實(shí)施而大幅度降低。為此，很多企業(yè)采取“一分為二”的方式，將企業(yè)分立成兩個(gè)小規(guī)模納稅人，來規(guī)避稅負(fù)的增加，但小規(guī)模納稅人不能使用增值稅專用發(fā)票，在某種程度上會(huì)影響企業(yè)的發(fā)展。因此，企業(yè)如果希望通過納稅人身份的選擇降低稅負(fù)，在籌劃過程中應(yīng)具有一定的前瞻性，充分結(jié)合企業(yè)未來的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，不能為了實(shí)現(xiàn)某種籌劃目的，使企業(yè)偏離正常的發(fā)展軌道，導(dǎo)致得不償失的后果。另外，隨著國家產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、政策法規(guī)的變更、經(jīng)營規(guī)模的變動(dòng)，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)會(huì)因內(nèi)、外部環(huán)境的變化作出相應(yīng)的調(diào)整，不是一成不變的，這些將影響著納稅籌劃方案的實(shí)施，進(jìn)而企業(yè)將面臨生產(chǎn)經(jīng)營上的風(fēng)險(xiǎn)。
4、征納雙方的認(rèn)定差異
我國法律條文，對相關(guān)涉法事項(xiàng)起的是指導(dǎo)性作用，稅法同樣如此。對增值稅條例中沒有明確規(guī)定不可為的行為，稅務(wù)部門和納稅企業(yè)間會(huì)存在認(rèn)定偏差。如稅務(wù)部門站在維護(hù)國家稅收的角度，對稅法的理解更多地偏向如何加強(qiáng)稅款征收方面;而企業(yè)是站在納稅人的角度，對有關(guān)稅收條款的解讀會(huì)傾向于降低企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)或有利于納稅處理方面，兩者立場不同，征納雙方對某些事項(xiàng)的認(rèn)定必將產(chǎn)生差異，增加現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)納稅籌劃的不確定性。因此，企業(yè)設(shè)計(jì)的納稅籌劃方案，最終能否順利實(shí)施，籌劃行為是否真正符合法律法規(guī)的規(guī)定，在很大程度上取決于稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)定。當(dāng)然，不能否認(rèn)由于個(gè)別執(zhí)法人員的個(gè)人素質(zhì)或某些因素的問題，出現(xiàn)因稅務(wù)執(zhí)法偏差而加大納稅籌劃失敗的風(fēng)險(xiǎn)，甚至被誤認(rèn)為是偷稅漏稅而受到嚴(yán)厲的處罰，不但達(dá)不到節(jié)稅的目的，還將對企業(yè)造成名譽(yù)和經(jīng)濟(jì)上的損失。
5、納稅籌劃成本和預(yù)期收益一時(shí)難以確定
任何一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都要考慮其成本與效益間的關(guān)系，納稅籌劃也同樣如此。現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)由原來“營業(yè)稅”納稅人變?yōu)椤霸鲋刀悺奔{稅人，之前的納稅籌劃方案不能滿足目前的需要，為適應(yīng)這種改變，企業(yè)均重新投入相應(yīng)的人力、物力成本、時(shí)間等，以制定新的籌劃方案。當(dāng)然新的方案能否給企業(yè)帶來預(yù)期收益、或收益微薄不足以彌補(bǔ)為此付出的成本、甚至由于欠成熟考慮，導(dǎo)致籌劃失敗，引起更多的成本、損失的發(fā)生，這些均需重新認(rèn)定，但要經(jīng)過一段相對較長的時(shí)間才能確定下來，這也是增加增值稅納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)因素之一。
二、納稅籌劃中的風(fēng)險(xiǎn)博弈
如上所述，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)在增值稅納稅籌劃過程中，面臨很多不確定性因素，導(dǎo)致納稅籌劃活動(dòng)具有風(fēng)險(xiǎn)性。有些籌劃活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)在遵循目前的稅收政策前提下是可以掌控的，如利用稅收優(yōu)惠，但隨著國家稅收政策、企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的改變會(huì)產(chǎn)生變動(dòng);有些籌劃活動(dòng)對納稅企業(yè)而言，是難以掌控的，需要稅務(wù)部門進(jìn)行鑒定認(rèn)可的，如轉(zhuǎn)讓定價(jià)活動(dòng)。因此，從某種角度來說，企業(yè)的納稅籌劃是一項(xiàng)即要考慮環(huán)境因素的變化又要兼顧征納雙方利益的一種博弈活動(dòng)。那么以博弈理論為基礎(chǔ)，通過建立博弈模型的方式幫助現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供可借鑒的策略。
1、企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)博弈的模型
基本假設(shè)：
（1）模型當(dāng)中的雙方均為理性的“經(jīng)濟(jì)人”，即企業(yè)追求的目標(biāo)是利潤最大化，稅務(wù)部門追求的目標(biāo)是稅收最大化。
（2）企業(yè)所處的是一個(gè)相對穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，即不受外部環(huán)境的干擾。
（3）企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃的成本是可以預(yù)計(jì)的，包含了C1―直接成本（為進(jìn)行納稅籌劃發(fā)生的顯性成本，如培訓(xùn)費(fèi)等）;C2―機(jī)會(huì)成本（因納稅籌劃而放棄的潛在利益，如分拆公司為小規(guī)模納稅人而喪失一般納稅人的權(quán)益）;C3―風(fēng)險(xiǎn)成本（納稅籌劃失誤未實(shí)現(xiàn)預(yù)期的收益或選用方式不當(dāng)而承擔(dān)的法律責(zé)任，包含C31―外部環(huán)境變化帶來的成本和C32―可能被稅務(wù)機(jī)關(guān)定為偷稅產(chǎn)生的罰款等）由于假設(shè)外部環(huán)境不變，所以C31=0。
（4）R―企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃后節(jié)稅數(shù)額;C0―稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行檢查的檢查成本。
雙方的策略：企業(yè)可供選擇的策略是籌劃和不籌劃;稅務(wù)部門選擇的策略是檢查和不檢查。
博弈模型如圖1所示。
說明：圖中括號(hào)表示為（企業(yè)收益，稅務(wù)部門收益）。
分析：從企業(yè)角度而言，當(dāng)不進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，稅務(wù)部門檢查與不檢查，產(chǎn)生的收益均為零;當(dāng)進(jìn)行稅收籌劃，而稅務(wù)機(jī)關(guān)不進(jìn)行檢查時(shí)，企業(yè)的收益為R-C1-C2;稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行檢查時(shí)，若被認(rèn)定為偷稅行為，企業(yè)的收益為0-C1-
C2-C32;若認(rèn)定為合法的納稅籌劃，則企業(yè)的收益為R-C1-
C2。
影響：稅務(wù)部門是以稅收收益最大化為目標(biāo)，當(dāng)企業(yè)對納稅進(jìn)行籌劃或不籌劃，對稅務(wù)部門的收益會(huì)產(chǎn)生怎樣的影響？如圖2所示。
由于企業(yè)在納稅籌劃過程中，收益的確定及稅務(wù)部門自身收益的大小均與是否進(jìn)行納稅檢查有關(guān)，設(shè)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行檢查的概率為P，則不進(jìn)行檢查的概率為1-P。通過圖2，可得：當(dāng)（-C0）×P+0=（C32-C0）×P+（-R）×（1-P）時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)得到最優(yōu)解。此時(shí)可計(jì)算出P=R/（R+C32）。
結(jié)論：若現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)有充分的把握確定自己的納稅籌劃經(jīng)稅務(wù)部門檢查不會(huì)被認(rèn)定為偷稅的話，則進(jìn)行納稅籌劃以獲取籌劃收益為Y=R-C1-C2;若企業(yè)認(rèn)為自己的籌劃活動(dòng)有可能被稅務(wù)部門認(rèn)定為偷稅行為時(shí)，只有當(dāng)稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行檢查的概率小于或等于R/（R+C32）時(shí)，進(jìn)行稅收籌劃才可能避免風(fēng)險(xiǎn);若概率大于R/（R+C32）時(shí)，最好的選擇是按規(guī)定辦稅。
2、企業(yè)與外部環(huán)境博弈的模型
在上述中，假定了企業(yè)的外部環(huán)境是穩(wěn)定的，但實(shí)際當(dāng)中，國家的產(chǎn)業(yè)政策、稅收制度及企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)等會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展發(fā)生變化，因此，企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃勢必應(yīng)考慮環(huán)境因素的變化。為此博弈雙方則為：外部環(huán)境和企業(yè);策略選擇為：外部環(huán)境：變化和不變化;企業(yè)：籌劃和不籌劃。博弈模型如圖3所示。
說明：由于外部環(huán)境的變化，導(dǎo)致C31不等于0;但不考慮稅務(wù)部門的檢查因素，所以C32=0。
分析：環(huán)境因素的變動(dòng)對企業(yè)而言是不確定的，但可以預(yù)計(jì)其發(fā)生變動(dòng)的概率，假設(shè)為P，環(huán)境不變的概率則為1-P。企業(yè)如想通過納稅籌劃獲得預(yù)期收益，其收益值為Y1=（-C1-C2-C31）×P+（R-C1-C2）×（1-P）;企業(yè)不進(jìn)行籌劃的收益為Y2=0。當(dāng)Y1≥Y2，即（-C1-C2-C31）×P+（R-C1-C2）×（1-P）≥0時(shí)，得：P≤（R-C1-C2）/（R+C31）。
結(jié)論：當(dāng)企業(yè)認(rèn)為外部環(huán)境發(fā)生變化的概率小于或等于（R-C1-C2）/（R+C31）時(shí)，企業(yè)才會(huì)選擇進(jìn)行納稅籌劃，此時(shí)的收益R-C1-C2。
三、增值稅納稅籌劃之風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避
通過博弈模型的建立及其分析，納稅籌劃具有明顯的針對性和實(shí)效性，在制定籌劃方案時(shí)，要從企業(yè)的發(fā)展策略、經(jīng)營環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估等角度，結(jié)合內(nèi)部因素和外部環(huán)境，因地制宜地設(shè)計(jì)具體的籌劃方案，開展有的放矢的納稅籌劃活動(dòng)，降低籌劃風(fēng)險(xiǎn)，謀求籌劃收益。
1、內(nèi)部因素
內(nèi)部因素是指企業(yè)的基本情況、經(jīng)營業(yè)務(wù)、人員素質(zhì)等情況。企業(yè)的基本情況會(huì)影響到增值稅納稅人的身份選擇，但如果企業(yè)已經(jīng)達(dá)到增值稅一般納稅人的認(rèn)定，那在增值稅納稅籌劃方案中無需考慮納稅人身份選擇的事項(xiàng)，因?yàn)楦鶕?jù)國稅發(fā)[2005]150號(hào)規(guī)定：“凡年應(yīng)稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按規(guī)定認(rèn)定其一般納稅人資格，對超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)不認(rèn)定為一般納稅人的，要追究經(jīng)辦人和審批人的責(zé)任”。為了平穩(wěn)推進(jìn)“營改增”制度，減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，現(xiàn)行增值稅條例針對“營改增”企業(yè)，制定了很多稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)想采用稅收優(yōu)惠條款進(jìn)行納稅籌劃，那么必須看清楚企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)是否符合稅收優(yōu)惠政策的情形和范疇，如果沒有而強(qiáng)行為之，無疑加大籌劃的政策風(fēng)險(xiǎn)，導(dǎo)致C32（被稅務(wù)機(jī)關(guān)定為偷稅產(chǎn)生的罰款成本）增加。
當(dāng)然納稅籌劃過程更應(yīng)考慮人的因素，人員的素質(zhì)和處理緊急事務(wù)的應(yīng)變能力會(huì)直接影響到納稅籌劃的效果。隨著“營改增”范圍的不斷擴(kuò)大，會(huì)有更多的增值稅實(shí)施細(xì)則出臺(tái)，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)要與時(shí)俱進(jìn)，加強(qiáng)對財(cái)務(wù)、稅務(wù)籌劃人員進(jìn)行的培訓(xùn)，學(xué)習(xí)稅收政策的最新動(dòng)向，了解增值稅抵扣鏈條延展情況，從而挖掘籌劃空間，拓展籌劃手段;企業(yè)也可以從外部聘用專業(yè)化的籌劃團(tuán)隊(duì)，豐富和優(yōu)化籌劃隊(duì)伍的結(jié)構(gòu)，結(jié)合企業(yè)經(jīng)營環(huán)境，制定切實(shí)可行的籌劃方案，力爭將風(fēng)險(xiǎn)降到最低水平。
2、外部因素
包括信息溝通、涉稅事項(xiàng)的關(guān)注、風(fēng)險(xiǎn)評估及監(jiān)控等方面。
（1）信息溝通。從前面分析中得知，納稅籌劃始終是處于一種動(dòng)態(tài)的博弈，主要表現(xiàn)為企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間的博弈，稅務(wù)機(jī)關(guān)在博弈過程中占有一定的主導(dǎo)性和權(quán)威性，在制定籌劃方案過程中，涉及到可能因征納稅雙方之間的認(rèn)定差異，應(yīng)及時(shí)、盡早與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，得到他們的認(rèn)可，并且與稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)系越親近，得到的信息量就更多，企業(yè)制定的納稅籌劃方案越具有操作性。當(dāng)然企業(yè)間內(nèi)部信息的傳遞是做好納稅籌劃的前提，企業(yè)應(yīng)將制定好的納稅籌劃方案，及時(shí)傳遞給各有關(guān)執(zhí)行人員，執(zhí)行人員將執(zhí)行后的意見和建議再反饋給制定者們，做到信息間向下、平行和向上傳遞順暢，是做好納稅籌劃工作的前提保障。
（2）涉稅事項(xiàng)的關(guān)注。納稅籌劃本身就是對涉稅事項(xiàng)的一種預(yù)先安排，當(dāng)相關(guān)事項(xiàng)變化時(shí)，納稅籌劃方案也可能隨之變化。如“營改增”前勘察設(shè)計(jì)單位是按5%繳納營業(yè)稅（價(jià)內(nèi)稅），“營改增”后則按6%繳納增值稅（假設(shè)為一般納稅人）且為價(jià)外稅，如何與對方簽訂合同才能保證企業(yè)稅負(fù)不增加是勘察設(shè)計(jì)單位納稅籌劃方案首要考慮的問題。
（3）風(fēng)險(xiǎn)評估及監(jiān)控。風(fēng)險(xiǎn)始終存在于納稅籌劃整個(gè)過程中，并對納稅籌劃的結(jié)果產(chǎn)生影響，因此，我們應(yīng)合理地評估籌劃風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)增值稅的特點(diǎn)，當(dāng)價(jià)格、增值率、稅率及成本等方面發(fā)生變動(dòng)時(shí)，均有可能影響到企業(yè)應(yīng)納稅額的大小，在制定納稅籌劃方案時(shí)，應(yīng)考慮這些因素變動(dòng)的可能性或變動(dòng)幅度，并進(jìn)行敏感性分析，在實(shí)施籌劃方案時(shí)，要隨時(shí)注意企業(yè)的實(shí)際情況與制定納稅籌劃方案時(shí)的條件進(jìn)行對比，并觀測其變化，判斷其是否會(huì)影響到方案的可行性或最優(yōu)性，是否有替代方案可供選擇。將這些納入企業(yè)實(shí)時(shí)監(jiān)控范圍，在一定程度上也是把納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)控制在有限的范圍內(nèi)，增強(qiáng)方案的執(zhí)行力度。
總之，“營改增”政策的執(zhí)行對現(xiàn)代業(yè)企業(yè)進(jìn)行增值稅的納稅籌劃提出了新的挑戰(zhàn)，應(yīng)結(jié)合企業(yè)具體情況，密切關(guān)注稅法的變化，加強(qiáng)與稅務(wù)部門和溝通與聯(lián)系，綜合分析企業(yè)內(nèi)部、外部環(huán)境，制定科學(xué)合理的納稅籌劃方案，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)的籌劃目的。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 李嘉明：非對稱信息條件下企業(yè)稅收籌劃的博弈分析[J].稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)，2004（1）.
關(guān)鍵詞：企業(yè)財(cái)務(wù)管理；稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；成本
飛速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)為企業(yè)帶來了機(jī)遇，使得企業(yè)向著集團(tuán)化、規(guī)?；姆较蚯斑M(jìn)，同時(shí)才給企業(yè)的經(jīng)營造成了挑戰(zhàn)，面對業(yè)務(wù)越來越繁雜的現(xiàn)狀，企業(yè)對財(cái)務(wù)管理的工作越來越重視。而對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的預(yù)測和防范可以為企業(yè)規(guī)避損失，保障企業(yè)利益，合理利用稅務(wù)法規(guī)甚至可以為企業(yè)帶來收益。
一、我國企業(yè)財(cái)務(wù)管理中稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)現(xiàn)狀與分析
(一)主觀性風(fēng)險(xiǎn)
主觀性風(fēng)險(xiǎn)是指由于納稅人與稅務(wù)部門對稅務(wù)相關(guān)政策的解讀存在主觀上的差異，導(dǎo)致了雙方在征收稅款的數(shù)額等問題上存在分歧，另一方面，不同的稅務(wù)部門對同一條稅收法規(guī)或政策的理解也無法完全統(tǒng)一，由于主觀理解存在差別所導(dǎo)致的稅收風(fēng)險(xiǎn)就是企業(yè)的主觀性稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
(二)客觀性風(fēng)險(xiǎn)
首先，國家征收稅收是強(qiáng)制性的，但上繳的稅款會(huì)使得企業(yè)經(jīng)營所得的凈利潤減少，這一矛盾的存在使得企業(yè)可能通過主動(dòng)逃稅來增加企業(yè)收入。其次，即便企業(yè)遵紀(jì)守法主動(dòng)上繳稅款，但由于企業(yè)納稅人員素質(zhì)良莠不齊，所以可能會(huì)存在對稅收相關(guān)法規(guī)認(rèn)識(shí)不足從而違反國家稅收規(guī)定，這樣的情況是企業(yè)與相關(guān)從業(yè)人員本身并沒有偷稅漏稅的意愿，但造成了企業(yè)沒有及時(shí)足額上繳稅款的既成事實(shí)。因此也造成了企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的存在。
(三)制度性風(fēng)險(xiǎn)
我國企業(yè)比起國外老牌的企業(yè)來說，建立時(shí)間晚，經(jīng)營時(shí)間短，因此很大程度上沒有健全完善的公司制度。這一問題表現(xiàn)在稅務(wù)工作上就是缺乏有效監(jiān)管稅務(wù)工作和有效控制相關(guān)工作的制約制度。缺乏有效的管理制度會(huì)為公司的經(jīng)營帶來負(fù)面的影響，例如無法及時(shí)獲得準(zhǔn)確的稅收政策的變革情報(bào)，可能會(huì)使得企業(yè)蒙受不必要的損失，無法享受本來可以享受的國家優(yōu)惠政策，繳納本可以減免的納稅金額。這也是當(dāng)今一些中小企業(yè)在稅務(wù)工作中所存在的主要問題。
(四)執(zhí)行性風(fēng)險(xiǎn)
執(zhí)行性風(fēng)險(xiǎn)是指企業(yè)在營運(yùn)過程中企業(yè)的管理層對稅收風(fēng)險(xiǎn)不夠重視，或者征收稅款的相關(guān)政府機(jī)關(guān)對納稅人的重視程度太低。一般來說，后者出現(xiàn)的原因是因?yàn)橹行∑髽I(yè)由于政策及營業(yè)額原因所創(chuàng)造的稅收額遠(yuǎn)遠(yuǎn)不及大企業(yè)的納稅金額所為國家的財(cái)政收入的做出的貢獻(xiàn)大，因此相關(guān)稅收部門對這些企業(yè)的重視程度不及其他的大企業(yè)，這可能會(huì)導(dǎo)致部分中小企業(yè)繳稅納稅工作的執(zhí)行力不足。
二、對企業(yè)財(cái)務(wù)管理中出現(xiàn)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)可以采取的對策
(一)提高企業(yè)財(cái)務(wù)人員總體素質(zhì)
對稅務(wù)工作從業(yè)人員進(jìn)行培訓(xùn)，可以有效地提高企業(yè)內(nèi)財(cái)務(wù)管理人員的總體素質(zhì)，而只有保證企業(yè)涉稅人員能夠正確地完成納稅工作，才是防范企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的最有效途徑。具體的培訓(xùn)內(nèi)容應(yīng)包括：國家最新頒布的企業(yè)納稅相關(guān)法律法規(guī)條例，重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)其中涉及到的納稅比例及期限等關(guān)鍵內(nèi)容；另外應(yīng)結(jié)合企業(yè)自身的發(fā)展情況進(jìn)行額外的補(bǔ)充與教授。以中小企業(yè)為例，涉稅員工應(yīng)當(dāng)知曉本企業(yè)可以享受的國家納稅優(yōu)惠政策并在日常工作中應(yīng)用，以防止企業(yè)蒙受不必要的納稅損失。企業(yè)應(yīng)采取措施提高企業(yè)管理者對稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)成本的重視。企業(yè)管理層應(yīng)當(dāng)正視企業(yè)納稅對國家的重要性，從而提高本公司合法納稅的重視度。只有了解稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)可能會(huì)對企業(yè)造成的負(fù)面影響，才能夠讓管理層站在更加長遠(yuǎn)的角度審視企業(yè)納稅問題。招聘專業(yè)素養(yǎng)高的財(cái)務(wù)管理工作人員。很多時(shí)候中小企業(yè)陷入稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的原因是因?yàn)槿狈ο嚓P(guān)專業(yè)知識(shí)，這樣的問題可以通過招聘該領(lǐng)域具有專業(yè)素養(yǎng)人員補(bǔ)足公司專業(yè)知識(shí)的欠缺，從而掌握國家關(guān)于稅收業(yè)務(wù)的最新動(dòng)態(tài)，只有把握國家政策變化，才能保證公司不少納稅、不多納稅、及時(shí)納稅，不會(huì)陷入稅收風(fēng)險(xiǎn)的困境。
(二)完善企業(yè)稅收業(yè)務(wù)制約制度
避免企業(yè)遭遇稅收風(fēng)險(xiǎn)，建立一套稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別—評估—反應(yīng)的制約機(jī)制是一種十分有效的防范方法，這一套制約機(jī)制可以監(jiān)控企業(yè)每一筆稅收支出的過程，做到實(shí)時(shí)監(jiān)控、細(xì)節(jié)監(jiān)控、全程監(jiān)控等。具體的內(nèi)容有對稅務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評估、風(fēng)險(xiǎn)反映策略三個(gè)步驟。除了建立制度以外，制度的執(zhí)行者也很重要，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)立納稅業(yè)務(wù)的監(jiān)督部門和稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范委員會(huì)等機(jī)構(gòu)，隨時(shí)掌握企業(yè)的納稅狀況，一旦出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)和問題，可以立刻提出應(yīng)對措施，從而降低公司陷入稅收風(fēng)險(xiǎn)困境的可能性。
(三)認(rèn)真研習(xí)稅務(wù)相關(guān)法律法規(guī)，與公司來往稅務(wù)部門建立有效的溝通渠道
隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，國家相關(guān)的法律法規(guī)、政策細(xì)則也在適應(yīng)著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展而不斷地做出調(diào)整，而關(guān)注這些與公司納稅息息相關(guān)的政策是企業(yè)必須擔(dān)負(fù)的責(zé)任。企業(yè)可以建立專門負(fù)責(zé)的部門或機(jī)構(gòu)來完成此事，也可以委托專業(yè)的人員或機(jī)構(gòu)協(xié)助公司開展納稅業(yè)務(wù)。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)與稅務(wù)部門建立定期、有效的溝通，從而盡量避免因?yàn)橹饔^性而導(dǎo)致的納稅業(yè)務(wù)發(fā)生錯(cuò)誤，從而避免企業(yè)蒙受不必要的損失，擔(dān)負(fù)法律責(zé)任。
三、結(jié)束語
企業(yè)隨著不斷地?cái)U(kuò)大規(guī)模，財(cái)務(wù)管理工作也變得越來越復(fù)雜，如何讓企業(yè)健康地發(fā)展是企業(yè)經(jīng)營的重要目標(biāo)，這就需要企業(yè)采取措施加強(qiáng)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理。但究竟如何有效地防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)目前在我國的相關(guān)領(lǐng)域還未得出統(tǒng)一的結(jié)論，需要在企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營過程中積累經(jīng)驗(yàn)，以完善相關(guān)理論，指導(dǎo)企業(yè)有效規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)所帶來的成本支出。
參考文獻(xiàn)：
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一、引起企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的常見問題
（一）稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)薄弱，納稅存在僥幸心理
有些企業(yè)為了最大限度降低稅收成本，不惜鋌而走險(xiǎn)，采用一些違背稅法規(guī)定的手段達(dá)到“避稅”的目的。例如，無票支出、虛開發(fā)票、少確認(rèn)收入、進(jìn)項(xiàng)稅不該抵口的抵扣、通過自行取得的發(fā)票來報(bào)銷交通費(fèi)和通訊費(fèi)等。有些企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)甚至鼓勵(lì)、唆使員工偷稅、漏稅，以為稅務(wù)不會(huì)查到。也有些偷漏稅情況并非納稅人主觀意愿的結(jié)果，如停車場擦掛支付給旅客的賠償款、菜市場鮮菜采購、促銷費(fèi)等，的確不容易甚至不可能取得發(fā)票，但稅法規(guī)定，只要是無票支出用作抵扣應(yīng)納稅所得額，一經(jīng)查處，都依照偷稅漏稅行為處罰，不但補(bǔ)繳稅款，而且還要繳納高額滯納金，甚至是刑法處罰，在我國，不乏這樣的企業(yè)。
（二）只重視納稅義務(wù)，忽略了納稅人的權(quán)利
有些企業(yè)只意識(shí)到自己應(yīng)該承擔(dān)的納稅義務(wù)，對稅務(wù)機(jī)關(guān)唯聽計(jì)從，把全部關(guān)注點(diǎn)放在納稅的及時(shí)、準(zhǔn)確、全面性，而忽略了納稅人可以行使的權(quán)利。近幾年我國相繼出臺(tái)了許多稅收優(yōu)惠政策，如西部大開發(fā)、小微企業(yè)稅收優(yōu)惠政策，優(yōu)惠力度大，受益范圍廣，但調(diào)查顯示，仍然有很多企業(yè)沒有向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出優(yōu)惠申請，理由是怕麻煩、怕忽悠，還有的是對政策不了解，壓根不清楚有這樣的優(yōu)惠政，自己屬于優(yōu)惠范圍，也就錯(cuò)失了很多享受稅收優(yōu)惠的機(jī)會(huì)，造成了稅收經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（三）企業(yè)對稅務(wù)管理環(huán)節(jié)不重視
表現(xiàn)在一是沒有專門的稅務(wù)人員，往往是一人身兼數(shù)職，有的稅務(wù)環(huán)節(jié)甚至?xí)r經(jīng)營部門在做，他們沒有進(jìn)行過專門的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，一切按照老套路辦事。二是辦稅人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)非常有限。稅收風(fēng)險(xiǎn)的高低很大程度上取決于稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。對頻繁變動(dòng)的稅法和相關(guān)政策的認(rèn)知，對納稅籌劃都是高層次、高智商的活，納稅人員不僅需要具備財(cái)稅、法律、會(huì)計(jì)等多方面知識(shí)，還需要了解和熟悉企業(yè)整個(gè)投資經(jīng)營活動(dòng)，在前幾年沒有推行網(wǎng)上報(bào)稅時(shí)，很多企業(yè)認(rèn)為報(bào)稅是極其簡單的跑腿活，經(jīng)常是交給專業(yè)水準(zhǔn)不高的員工去辦，這就導(dǎo)致在政策信息的理解掌握、傳遞和反饋方面很不到位，考慮問題沒有敏感性，辦事效率低，事倍功半，特別是在年度所得稅匯算清繳時(shí)，不能準(zhǔn)確計(jì)算，該彌補(bǔ)的沒彌補(bǔ)，該調(diào)整的沒有調(diào)整，加大了企業(yè)納稅風(fēng)險(xiǎn)。
（四）不當(dāng)?shù)亩愂栈I劃
稅收籌劃作為一種計(jì)劃決策方法，有很大的主觀性，企業(yè)采取什么樣的方法、如何實(shí)施，取決于稅收籌劃人對稅收政策的理解與認(rèn)識(shí)，對籌劃條件的認(rèn)識(shí)和判斷，當(dāng)企業(yè)的判斷出現(xiàn)偏差，錯(cuò)誤的籌劃就是一種風(fēng)險(xiǎn)。例如，企業(yè)延遲交稅時(shí)間，把握好了，就能利用貨幣時(shí)間價(jià)值提高資金使用效益，反之，就是故意拖延稅款，接受法律懲罰；會(huì)計(jì)核算方法的選擇如果不結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況，也是失敗的稅務(wù)籌劃。例如，存貨計(jì)價(jià)和固定資產(chǎn)折舊有多種方法可選，特別是2015年新稅法規(guī)定，3000元以下的固定資產(chǎn)，可以一次折舊計(jì)入成本，企業(yè)認(rèn)為這是一個(gè)減稅的好方法，但如果企業(yè)當(dāng)年本來就面臨虧損，那增加成本又有何必要？倒不如直線攤銷到可能盈利年份去。
二、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范措施
（一）完善企業(yè)內(nèi)控管理制度
內(nèi)控管理制度是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)控制的重要內(nèi)容。健全的內(nèi)控管理制度是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，有效控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重要保障。從供貨商選擇、原始憑證審核、發(fā)票管理、增值稅專用發(fā)票的流轉(zhuǎn)手續(xù)的規(guī)范化和制度化，到會(huì)計(jì)核算和稅款計(jì)算的準(zhǔn)確性，除此之外，設(shè)置專門的稅務(wù)模塊和稅務(wù)人員，明確崗位職責(zé)和責(zé)任劃分，不僅可以有效避免無票支出，還能大大降低漏繳錯(cuò)繳稅款、發(fā)票遺失等的概率，從基礎(chǔ)工作中排除了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的隱患。
（二）加強(qiáng)企業(yè)稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)
企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)培訓(xùn)，鼓勵(lì)和支持稅務(wù)人員通過自學(xué)或者外部培訓(xùn)的方式，對稅務(wù)基礎(chǔ)知識(shí)、不斷更新變化的政策法規(guī)、規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的方法措施進(jìn)行學(xué)習(xí)，并應(yīng)用到實(shí)踐當(dāng)中，從而設(shè)計(jì)出最優(yōu)納稅方案，為領(lǐng)導(dǎo)提供有利于企業(yè)發(fā)展的決策。
（三）聘請稅務(wù)咨詢機(jī)構(gòu)
由于稅務(wù)法規(guī)變化紛繁復(fù)雜，加之會(huì)計(jì)法和稅法存在差別，僅僅只靠企業(yè)納稅人員的力量，很難做出高水準(zhǔn)的稅務(wù)計(jì)劃和風(fēng)險(xiǎn)管理方案。因此，企業(yè)可以聘請稅務(wù)師事務(wù)所等社會(huì)中介機(jī)構(gòu)作為本企業(yè)的稅務(wù)咨詢機(jī)構(gòu)，借助其專業(yè)隊(duì)伍和信息資源優(yōu)勢，不僅可以進(jìn)行稅務(wù)自查，查缺補(bǔ)漏，還能幫助企業(yè)稅務(wù)籌劃，有效地提高企業(yè)納稅籌劃水平，更有針對性地對企業(yè)涉稅事項(xiàng)進(jìn)行監(jiān)督，并在發(fā)現(xiàn)稅收風(fēng)險(xiǎn)后為企業(yè)提供及時(shí)有效的改進(jìn)方案。
（四）加強(qiáng)稅企溝通
盡管設(shè)置了稅務(wù)管理員分區(qū)對企業(yè)進(jìn)行管理，但有的實(shí)施效果并不理想，為了避免由于信息不暢造成的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)要積極建立與稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通機(jī)制，當(dāng)企業(yè)對稅務(wù)事項(xiàng)理解有異議時(shí)能及時(shí)與稅務(wù)部門進(jìn)行溝通；當(dāng)稅收政策出現(xiàn)調(diào)整時(shí)，企業(yè)要及時(shí)關(guān)注稅務(wù)官方信息，積極參加稅務(wù)機(jī)關(guān)有針對性地進(jìn)行培訓(xùn)和講解，做到統(tǒng)一認(rèn)識(shí)、消除異議。
綜上所述，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)幾乎是所有企業(yè)都需要面對的問題，企業(yè)要重視稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范，當(dāng)發(fā)現(xiàn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)隱患時(shí)，能找出原因并對癥下藥，將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)降到最低，避免企業(yè)因稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理失誤而造成巨大的經(jīng)濟(jì)損失，從而提高企業(yè)在市場中的競爭力。
[關(guān)鍵詞]污水處理；BOT；風(fēng)險(xiǎn)
[DOI]1013939/jcnkizgsc201538195
2014年度A市某污水處理廠得到了國家財(cái)政部的認(rèn)可，成為了PPP（公私合營）模式的試點(diǎn)企業(yè)。然而BOT項(xiàng)目與公司的常規(guī)項(xiàng)目不同，主要表現(xiàn)為投資規(guī)模大、項(xiàng)目周期長、風(fēng)險(xiǎn)因素較高，參與人員眾多、涉及政治、法律、融資、技術(shù)等等系列問題，而且我國作為發(fā)展中國家，此類項(xiàng)目正處在起步階段，運(yùn)作流程和風(fēng)險(xiǎn)控制都不是很完備，本文主要著重分析污水處理BOT項(xiàng)目所面臨的風(fēng)險(xiǎn)類型，通過對項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理研究，對BOT模式在污水處理行業(yè)的順利應(yīng)用具有理論意義和現(xiàn)實(shí)意義。
1BOT模式概述
BOT（Build-Operate-Transfer）即建設(shè)-運(yùn)營-轉(zhuǎn)讓[2]。BOT業(yè)務(wù)由政府（公有部門）通過特許協(xié)議的方式，將基礎(chǔ)設(shè)施的項(xiàng)目建設(shè)和運(yùn)營權(quán)授予私營機(jī)構(gòu)，并對部分項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)提供商業(yè)支持和政府承諾。私營機(jī)構(gòu)對項(xiàng)目進(jìn)行建設(shè)、運(yùn)營，通過經(jīng)營所得收回投資，償還貸款，獲取收益，特許期滿后，私營項(xiàng)目公司將項(xiàng)目設(shè)施無償移交特許權(quán)授予方（政府或公有部門）。
2項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理
項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理旨在確保項(xiàng)目能夠得以按時(shí)、保質(zhì)且在預(yù)算范圍之內(nèi)完成，項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理所關(guān)注的是項(xiàng)目完成過程當(dāng)中的風(fēng)險(xiǎn)，項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理的要求在于識(shí)別可能帶來不確定性的事件及對這些事件采取合理的應(yīng)對措施。
所有的項(xiàng)目都離不開風(fēng)險(xiǎn)管理，尤其是那些大規(guī)模的、極其復(fù)雜的、項(xiàng)目周期長的工程項(xiàng)目，有風(fēng)險(xiǎn)管理的保障，顯得尤為重要。項(xiàng)目生命周期的每一個(gè)階段都有重大的風(fēng)險(xiǎn)因素及不確定性問題，通過圖1可知，隨著項(xiàng)目的進(jìn)行，項(xiàng)目變動(dòng)及修改成本將成倍遞增，因此，在項(xiàng)目之初，充分了解項(xiàng)目所處環(huán)境，分析明確項(xiàng)目各個(gè)生命周期階段的特點(diǎn)，盡早識(shí)別項(xiàng)目所面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)，對風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面的分析，制定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對的措施顯得尤為重要，否則隨著項(xiàng)目的推進(jìn)，一旦進(jìn)入項(xiàng)目的尾期，企業(yè)為承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)所增加的成本將成倍遞增。
圖1項(xiàng)目曲線圖
3污水處理BOT項(xiàng)目
31污水處理BOT項(xiàng)目的意義
第一，能夠拓寬吸引私人資本的渠道，減輕當(dāng)?shù)卣慕?jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。城鎮(zhèn)的污水處理廠從籌建、經(jīng)營到移交需要經(jīng)歷一個(gè)相當(dāng)長的項(xiàng)目周期，必然需要強(qiáng)大的資金量做支撐，每年產(chǎn)生的利息金額也相當(dāng)可觀，財(cái)政壓力可想而知，當(dāng)?shù)卣ㄟ^授予"特許權(quán)"的方式，將污水處理廠等基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)交給私營企業(yè)，可以直接降低財(cái)政負(fù)擔(dān)，提高項(xiàng)目的效率，分散投資風(fēng)險(xiǎn)等。第二，引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)，提高項(xiàng)目的運(yùn)行效率。由于政府部門的技術(shù)相對局限，運(yùn)營經(jīng)驗(yàn)不足，使得項(xiàng)目運(yùn)行效率低下，運(yùn)營不良，通過將授予"特許權(quán)"給私營企業(yè)，可以提高技術(shù)和管理水平，對于政府來講，可以專心于國家策略制定、宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控等政策性問題，對于企業(yè)來講，可以開拓市場，獲得相應(yīng)的利潤回報(bào)，最后達(dá)到一種雙贏。第三，通過引入多市場競爭，項(xiàng)目的運(yùn)營能力、管理水平、技術(shù)能力都有了很大的提升，為企業(yè)創(chuàng)造了更多的利潤盈余，且BOT模式能抑制公共部門對污水處理行業(yè)的壟斷，能在真正意義上滿足廣大市民對公共工程及基礎(chǔ)設(shè)施的需求。
32污水處理BOT項(xiàng)目的概況
目前國內(nèi)污水處理市場尚不成熟，污水處理效率低下，給政府帶來了很大壓力，因此，公共部門激勵(lì)外國資本，私營資本投入到污水處理行業(yè)中來，行業(yè)前景為私營企業(yè)投入到污水處理行業(yè)帶來了極大動(dòng)力，但由于整個(gè)項(xiàng)目周期長達(dá)數(shù)十年，每一環(huán)節(jié)，都布滿千變?nèi)f化的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)，前期投資大，經(jīng)營周期長，參與方眾多以及運(yùn)營復(fù)雜等特點(diǎn)都決定了風(fēng)險(xiǎn)管理必然成為整個(gè)項(xiàng)目是否能正常運(yùn)轉(zhuǎn)的關(guān)鍵因素?？掠澜ǖ戎赋鑫覈駹I企業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的項(xiàng)目還處在落后狀態(tài)，對民營企業(yè)來說，BOT項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)管理更是一項(xiàng)新的挑戰(zhàn)。下面將分析該污水處理BOT項(xiàng)目中所面臨的風(fēng)險(xiǎn)類型。
33污水處理BOT項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)分析
BOT項(xiàng)目的生命周期如圖2所示。
圖2BOT項(xiàng)目生命周期
331項(xiàng)目的建設(shè)期風(fēng)險(xiǎn)
污水處理廠的BOT項(xiàng)目建設(shè)風(fēng)險(xiǎn)主要包括不可抗力風(fēng)險(xiǎn)、技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)、融資風(fēng)險(xiǎn)和完工風(fēng)險(xiǎn)等。
第一，自然不可抗力風(fēng)險(xiǎn)。不可抗力風(fēng)險(xiǎn)指不能預(yù)見、不能避免并不能克服的客觀情況。污水處理廠項(xiàng)目建設(shè)的參與方不能預(yù)見，不能避免，不能克服，可能對項(xiàng)目造成損壞或擊破的風(fēng)險(xiǎn)。其中自然環(huán)境造成的暴雨、暴雪、泥石流、地震、臺(tái)風(fēng)、山體滑坡、火山爆發(fā)等風(fēng)險(xiǎn)。自然風(fēng)險(xiǎn)可能造成項(xiàng)目建設(shè)的破壞，造成物料運(yùn)輸受阻，物資供應(yīng)中斷，項(xiàng)目無法正常進(jìn)行。第二，技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)。技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)是在項(xiàng)目過程中因技術(shù)方面的不確定性而引起項(xiàng)目無法按時(shí)完工或不能達(dá)到預(yù)期效果的可能性。污水處理項(xiàng)目是技術(shù)主導(dǎo)型項(xiàng)目，先進(jìn)的工藝，完善的流程，科學(xué)的管理、高效的運(yùn)營是項(xiàng)目正常運(yùn)轉(zhuǎn)的保障。技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)可能來源于技術(shù)上的不熟練造成工程質(zhì)量不合格，工期無限期拖延，或經(jīng)驗(yàn)不足，造成施工的誤差，或由于施工方、承包商的責(zé)任心問題，偷工減料，不顧犧牲質(zhì)量而壓縮成本，來謀取利潤；技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)還可能來源于前期的可行性分析做得不夠充分，造成實(shí)際情況與事前計(jì)劃相差甚遠(yuǎn)，從而可能導(dǎo)致后期的變化不能采取及時(shí)的應(yīng)變措施，最終引發(fā)項(xiàng)目的失敗。第三，融資風(fēng)險(xiǎn)。BOT項(xiàng)目的前期建設(shè)需要大量的資金量做支撐，如果銀行對企業(yè)的評估不樂觀，融資出現(xiàn)困難，就會(huì)使項(xiàng)目無法如期開工或開工后因資金不足導(dǎo)致中斷，都會(huì)相應(yīng)的增加項(xiàng)目的成本。在BOT項(xiàng)目的前期建設(shè)期無現(xiàn)金流入，隨著資金投入的不斷增加，相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)也不斷增大，如果在建設(shè)期，企業(yè)的融資渠道受阻，無法承擔(dān)巨額的利息支出，導(dǎo)致資金鏈斷裂，都必然使項(xiàng)目遭受損失，對企業(yè)形成重創(chuàng)。融資風(fēng)險(xiǎn)隨項(xiàng)目周期的變動(dòng)見圖3。第四，完工風(fēng)險(xiǎn)。完工風(fēng)險(xiǎn)是指在建設(shè)期間，施工方由于某種原因不能按照原有合同的約定，按時(shí)按質(zhì)按量地完成工程項(xiàng)目建設(shè)，或者建造成本超出預(yù)算，在完工點(diǎn)，融資風(fēng)險(xiǎn)基本已達(dá)到頂峰，這一時(shí)期最大的風(fēng)險(xiǎn)是完工風(fēng)險(xiǎn)，如果不能順利完工，無法進(jìn)入運(yùn)營階段，就不能產(chǎn)生足夠的收益和利潤來償還到期貸款和利息，工期一拖再拖，也會(huì)使項(xiàng)目的相關(guān)成本增加，從而因資金鏈的斷裂導(dǎo)致項(xiàng)目的最終失敗。
圖3融資風(fēng)險(xiǎn)隨項(xiàng)目周期的變動(dòng)
圖3反映出在建設(shè)期完工時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)達(dá)到了一個(gè)最高值，隨著項(xiàng)目的運(yùn)營，項(xiàng)目會(huì)產(chǎn)生收入和利潤，有了現(xiàn)金流入，用來償還貸款和利息及各項(xiàng)支出，項(xiàng)目進(jìn)一步進(jìn)行，風(fēng)險(xiǎn)相應(yīng)的減小。
332項(xiàng)目經(jīng)營回報(bào)期風(fēng)險(xiǎn)
項(xiàng)目經(jīng)營回報(bào)期的風(fēng)險(xiǎn)主要包括收益風(fēng)險(xiǎn)、法律風(fēng)險(xiǎn)和環(huán)境破壞風(fēng)險(xiǎn)等。
第一，收益風(fēng)險(xiǎn)。收費(fèi)在可行性分析中預(yù)計(jì)不足（如實(shí)際上不能按照預(yù)期的污水處理量進(jìn)行運(yùn)轉(zhuǎn)）污水處理費(fèi)可調(diào)節(jié)的彈性較小，如遇原材料等價(jià)格嚴(yán)重波動(dòng)，就會(huì)引起收益風(fēng)險(xiǎn)，很可能造成企業(yè)的虧損；在運(yùn)營回報(bào)期，由于前期墊資嚴(yán)重，存在大額的外部借款，如果借款合同規(guī)定的利率是浮動(dòng)的，那么，如果因國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展受阻或國際環(huán)境動(dòng)蕩，都可能導(dǎo)致基準(zhǔn)利率的浮動(dòng)，對污水處理廠項(xiàng)目造成相應(yīng)的影響，企業(yè)的高負(fù)債率必然會(huì)使利率的變動(dòng)對項(xiàng)目的收益造成較大影響；市場競爭導(dǎo)致的收益風(fēng)險(xiǎn)，按常理來說，BOT項(xiàng)目的特殊性，政府的介入使競爭風(fēng)險(xiǎn)大大減少，但隨著社會(huì)和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展對水污染治理的迫切需求，經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展與廢水排放量成正比，廢水排放量增加，就會(huì)使污水處理廠超負(fù)荷運(yùn)轉(zhuǎn)，就會(huì)使污水處理的效率低下，進(jìn)而影響水質(zhì)，引起民憤，政府必然會(huì)采取相應(yīng)措施，進(jìn)行招標(biāo)建立新的污水處理BOT項(xiàng)目，因此原有的污水處理廠的進(jìn)水量就可能減少，低于設(shè)計(jì)處理能力，并且多家企業(yè)也會(huì)形成市場競爭。第二，法律風(fēng)險(xiǎn)。我國的BOT項(xiàng)目處于起步階段，并未建立完善的法律法規(guī)體系，因BOT項(xiàng)目的特殊性，項(xiàng)目周期很長，這種長期的項(xiàng)目合同不可能把未來的事項(xiàng)涵蓋得很完整，只能在進(jìn)行中合理的解決出現(xiàn)的各種爭議和矛盾。目前在法律上，沒有一部權(quán)威的法規(guī)來專門規(guī)范污水處理BOT項(xiàng)目，實(shí)踐管理中可參考性不強(qiáng)，無依據(jù)可循，而簽訂的合同也是漏洞百出，責(zé)任不明，出現(xiàn)問題時(shí)爭議不斷。第三，環(huán)境破壞風(fēng)險(xiǎn)。環(huán)境破壞風(fēng)險(xiǎn)是指在整個(gè)項(xiàng)目過程中，對自然環(huán)境產(chǎn)生的破壞，包括由于工藝技術(shù)不合格，導(dǎo)致污水處理指標(biāo)不合格，進(jìn)而污染環(huán)境；由于企業(yè)運(yùn)用不正當(dāng)手段追求超額利潤，盲目的壓縮成本，減少用料，使處理后的水質(zhì)不合格，從而污染水資源，因污水處理為公共事業(yè)，水源的質(zhì)量問題，直接影響廣大民眾的生活質(zhì)量，從而使污水處理費(fèi)的征收變得困難，進(jìn)而使企業(yè)的收益大打折扣。另外，在項(xiàng)目的移交期，如果企業(yè)對施工地的環(huán)境破壞嚴(yán)重，政府將要求投資企業(yè)對環(huán)境進(jìn)行恢復(fù)，進(jìn)而增加投資企業(yè)的成本。
綜上所述，任何一種風(fēng)險(xiǎn)都不是單獨(dú)存在的，它們相輔相成，相互制約，共同存在，并貫穿于項(xiàng)目的整個(gè)生命周期，為了保障污水處理BOT項(xiàng)目的順利進(jìn)行，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理、有效的規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)因素、降低風(fēng)險(xiǎn)損失具有重要意義，在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析的同時(shí)，應(yīng)通過采取風(fēng)險(xiǎn)降低、風(fēng)險(xiǎn)抵消、風(fēng)險(xiǎn)分離、風(fēng)險(xiǎn)分散等方法控制風(fēng)險(xiǎn)。隨著國家對環(huán)保產(chǎn)業(yè)的大力支持和國家關(guān)于BOT項(xiàng)目法律法規(guī)的健全，企業(yè)在該業(yè)務(wù)領(lǐng)域經(jīng)驗(yàn)的不斷積累，項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管理的不斷完善，相信以BOT進(jìn)行融資及運(yùn)營的模式會(huì)有很大的發(fā)展空間，并在環(huán)保行業(yè)越走越遠(yuǎn)。
參考文獻(xiàn)：
【關(guān)鍵詞】 稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)； 博弈； 生產(chǎn)經(jīng)營
一、引言
近年來，我國企業(yè)面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)日趨嚴(yán)重。2006年全國各級(jí)稅務(wù)稽查部門共檢查納稅人86萬戶，查補(bǔ)稅收收入386.4億元。2007年全年共檢查各類納稅人53.7萬戶，查補(bǔ)稅款430.2億元，比2006年增長了11.3%。2008年共檢查納稅人40.5萬戶，查補(bǔ)收入513.6億元，比2007年增長了19.4%。2009年共檢查納稅人31.3萬戶，查補(bǔ)收入1192.6億元，比2008年增長了132.2%，超過2006―2008年3年查補(bǔ)收入的總和，比1985年全年稅收總額還多。其間包括了北京泰躍、海天房地產(chǎn)，天津龍騰、重慶龍芯等一系列重大案件。2009年5月5日，國家稅務(wù)總局了《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指引（試行）》，這是我國就企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理正式下發(fā)的第一個(gè)指導(dǎo)性文件，同時(shí)也標(biāo)志著我國稅務(wù)機(jī)關(guān)已將企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理列入重點(diǎn)研究課題。前期已有較多國內(nèi)外學(xué)者對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了研究，但很多已有的研究成果是在將企業(yè)作為一個(gè)整體的基礎(chǔ)上完成的。而在企業(yè)實(shí)際的工作中，每一個(gè)企業(yè)都會(huì)分為若干個(gè)部門，其中包括決策部門、業(yè)務(wù)部門及財(cái)務(wù)部門，而每個(gè)部門所隱藏的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是不一樣的，其產(chǎn)生的原理也有一定的區(qū)別。特別是決策部門、業(yè)務(wù)部門，企業(yè)大部分稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)其實(shí)是隱藏在這兩個(gè)部門當(dāng)中。很多學(xué)者往往將注意力放在財(cái)務(wù)部門，因?yàn)槎悇?wù)風(fēng)險(xiǎn)最終會(huì)在財(cái)務(wù)部門暴露出來，而忽略了決策部門、業(yè)務(wù)部門，但企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)恰恰是在這些部門產(chǎn)生的，企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營策略選擇有著重要的影響。
二、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的定義
本文認(rèn)為，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是一種不確定性或發(fā)生損失的可能性，這種不確定性既包括稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)的處罰導(dǎo)致企業(yè)付出代價(jià)或受到損失的可能性，也包括企業(yè)多繳稅款，承擔(dān)了不必要的稅收負(fù)擔(dān)兩種情況。
三、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策選擇博弈模型
（一）基本假定
1.該博弈的參與者有兩個(gè)：業(yè)務(wù)部門和決策部門。
2.業(yè)務(wù)部門通過對市場的分析，向決策部門提供各種企業(yè)經(jīng)營方案，決策部門根據(jù)業(yè)務(wù)部門提供的方案，從中選擇他認(rèn)為最優(yōu)的方案。在業(yè)務(wù)部門準(zhǔn)備經(jīng)營方案的過程中，會(huì)考慮到來自外部市場、內(nèi)部管理的各種風(fēng)險(xiǎn)。將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)也作為其中的風(fēng)險(xiǎn)之一，如果業(yè)務(wù)部門要將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)列入考慮范圍，并制定相應(yīng)的經(jīng)營方案，它就必須首先付出一定的時(shí)間及精力來學(xué)習(xí)研究稅法的相關(guān)規(guī)定，獲取企業(yè)涉稅的信息。假設(shè)這種學(xué)習(xí)研究需要付出的成本為C，對于業(yè)務(wù)部門來說，可能出現(xiàn)兩種情況：一是業(yè)務(wù)部門認(rèn)識(shí)到稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性，花費(fèi)了成本C來研究稅收規(guī)定，并根據(jù)相關(guān)的稅收規(guī)定來制定營銷方案，從而避免將來企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。二是業(yè)務(wù)部門認(rèn)為稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)并不重要，不會(huì)影響到企業(yè)的正常經(jīng)營，因此沒有花費(fèi)時(shí)間和精力來研究稅收規(guī)定。在這種情況下提交給決策部門的經(jīng)營方案，一旦被采用，實(shí)際上就給企業(yè)帶來了稅收上的不確定性，即企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
3.對于決策部門而言，首先假設(shè)決策部門代表企業(yè)，他的收益與企業(yè)的收益一致。同時(shí)，決策部門缺乏對稅收規(guī)定的研究（通常決策部門很少擁有稅務(wù)背景，更多的是擁有較強(qiáng)的生產(chǎn)、營銷能力），但能認(rèn)識(shí)到企業(yè)經(jīng)營過程中有企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)存在的可能性，由于信息不對稱，決策部門并不知道業(yè)務(wù)部門在做方案之前是否研究過稅收規(guī)定，因此，在業(yè)務(wù)部門提供的備選方案之中，決策部門會(huì)進(jìn)行選擇接受業(yè)務(wù)部門的方案或是拒絕業(yè)務(wù)部門的方案。
4.業(yè)務(wù)部門的收入與企業(yè)最終的收益正相關(guān)，即如果決策部門接受了業(yè)務(wù)部門提供的經(jīng)營方案，并且最終獲得了利潤R，那么業(yè)務(wù)部門將按照比例θ獲得θR的收益。如果業(yè)務(wù)部門的方案被決策部門拒絕，那么這個(gè)方案就不能為企業(yè)帶來任何的收益，業(yè)務(wù)部門自身的收益也為0。
5.企業(yè)一旦接受了業(yè)務(wù)部門提供的方案，就能取得收益R。在不考慮其他風(fēng)險(xiǎn)的前提下，如果業(yè)務(wù)部門事先并沒有研究過稅收規(guī)定，則企業(yè)有可能面臨稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。這種情況下，由于稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的不確定性，企業(yè)有可能要承擔(dān)額外的稅收負(fù)擔(dān)T，此時(shí)支付向量分別為［θ（R-T），R-T］。企業(yè)也有可能不會(huì)受到稅收的影響，不必承擔(dān)額外的稅收負(fù)擔(dān)，此時(shí)的支付向量分別為（θR，R）；如果業(yè)務(wù)部門事先研究過稅收規(guī)定，而它的方案也被決策部門接受，就意味著方案的執(zhí)行沒有稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，此時(shí)支付向量分別為（θR-C，R）。反之，業(yè)務(wù)部門的方案被決策部門拒絕，則意味著業(yè)務(wù)部門白費(fèi)功夫，企業(yè)得不到收益，業(yè)務(wù)部門會(huì)白白地付出成本C，此時(shí)的支付向量分別為（-C，0）。
6.博弈的參與者是完全理性的，都是風(fēng)險(xiǎn)中性的，并且目標(biāo)都是收益的最大化。業(yè)務(wù)部門研究了稅收規(guī)定后再制定經(jīng)營方案的概率為α，決策部門接受業(yè)務(wù)部門的經(jīng)營方案的概率為β。但是即使是最終企業(yè)承擔(dān)了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，也不一定就導(dǎo)致企業(yè)多交稅，因?yàn)檫@還受其他多種因素的影響，比如稅務(wù)機(jī)關(guān)人員的專業(yè)水平、財(cái)務(wù)人員調(diào)整賬務(wù)的水平等。也可以認(rèn)為最后的結(jié)果是由方案執(zhí)行時(shí)的稅收環(huán)境決定的，是一種隨機(jī)事件，可以用發(fā)生的概率ε來確定。Harsanyi曾在1967―1968年間提出了一種處理不完全信息博弈的方法，就是引入虛擬的博弈者“自然力”，用自然力選擇可以描述博弈過程的隨機(jī)因素，選擇策略的參與者是自然力。盡管自然力不會(huì)得到報(bào)酬，但在相應(yīng)回合，它必須選擇策略。依照慣例，所有參與者都遵循自然力概率，從而將不完全信息靜態(tài)博弈轉(zhuǎn)化為完全但不完美信息動(dòng)態(tài)博弈進(jìn)行分析。這一轉(zhuǎn)換被稱為Harsanyi轉(zhuǎn)換，對研究不確定性博弈問題非常重要。按照這種假設(shè)，可以將企業(yè)是否多交稅的這種選擇交給“自然力”。
根據(jù)以上假設(shè)，得出該模型的博弈樹如下：
（二）博弈過程分析
從上述擴(kuò)展博弈模型可以看出，業(yè)務(wù)部門的期望收益為：
（三）博弈結(jié)果分析
通過建立博弈模型對業(yè)務(wù)部門與決策部門經(jīng)營方案選擇過程博弈的分析可以看出，在信息條件不完全且不對稱的條件下，業(yè)務(wù)部門和決策部門作為理性經(jīng)濟(jì)人，都要追求自身利益的最大化。因此，博弈雙方都會(huì)在可供選擇的各種備選方案中選擇最優(yōu)方案來實(shí)現(xiàn)自身效用的最大滿足。具體體現(xiàn)在：
1.（?琢*，?茁*）可以作為該動(dòng)態(tài)博弈的Bayes-Nash均衡，根據(jù)博弈論的觀點(diǎn)，該均衡是指博弈雙方在偷稅行為博弈中的最優(yōu)策略組合。只要一方不改變其策略，另一方任何策略的改變都不會(huì)使其收益增加。
2.不論是業(yè)務(wù)部門還是決策部門，其策略的選擇都受到多交稅的概率ε及多交稅額T的影響。ε越大，說明企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)越大，同時(shí)稅務(wù)問題被稅務(wù)機(jī)關(guān)查出的可能性越大。對于業(yè)務(wù)部門而言其選擇認(rèn)真研究稅收規(guī)定的概率（1-α）越大，決策部門接受業(yè)務(wù)部門提出的經(jīng)營方案的可能性β就越?。ㄒ?yàn)闆Q策部門不愿承擔(dān)過多的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)）；同樣的道理，T越大，說明企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)可能給企業(yè)帶來的損失就越大。對于業(yè)務(wù)部門而言也會(huì)使其選擇認(rèn)真研究稅收規(guī)定的概率（1-α）增加，決策部門接受業(yè)務(wù)部門提出的經(jīng)營方案的可能性β減小。
3.從業(yè)務(wù)部門的角度來看，在提供經(jīng)營方案之前是否研究稅收規(guī)定，還與該方案產(chǎn)生的收益R成正比。這可以理解為，如果該方案產(chǎn)生的收益越大，業(yè)務(wù)部門可能會(huì)越忽視稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的影響，因?yàn)橐环矫嫠麜?huì)認(rèn)為產(chǎn)生的利潤R足以彌補(bǔ)稅收上的損失，即使多交了稅款，對于業(yè)務(wù)部門來說最多也就是減少了一點(diǎn)收益；如果該方案產(chǎn)生的收益很小，業(yè)務(wù)部門可能就會(huì)將注意力放在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)上，因?yàn)樵诒緛硎找婢筒欢嗟那闆r下，一旦出現(xiàn)了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的虧損，企業(yè)一旦發(fā)生虧損或是沒有收益，那么作為業(yè)務(wù)部門就無法獲得收益（業(yè)務(wù)部門的收益=θ（R-T），若（R-T）≤0，業(yè)務(wù)部門的收益也為0）。另一方面收益越大，意味著企業(yè)可能面臨的相關(guān)稅收規(guī)定會(huì)越復(fù)雜，業(yè)務(wù)部門擔(dān)心付出了較大的成本C，而最后方案又被決策部門拒絕，因此不愿意花費(fèi)成本C來研究稅收規(guī)定。反之則反。
4.從決策部門的角度來看，是否接受業(yè)務(wù)部門的經(jīng)營方案，還取決于業(yè)務(wù)部門研究稅收規(guī)定所付出的成本C。由于稅收規(guī)定的復(fù)雜性、多變性，業(yè)務(wù)部門要獲得較為全面的涉稅信息，就必須付出較高的成本C。C越高意味著相關(guān)的稅收規(guī)定越復(fù)雜，但決策部門會(huì)認(rèn)為業(yè)務(wù)部門所提供的經(jīng)營方案將越有價(jià)值，越能規(guī)避企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，因此，決策部門選擇這個(gè)方案的可能性反而越大。反之，業(yè)務(wù)部門付出的成本C很小，意味著相關(guān)的稅收規(guī)定比較簡單，但決策部門會(huì)認(rèn)為業(yè)務(wù)部門沒有吃透稅收規(guī)定，其提供的經(jīng)營方案存在一定的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，因此拒絕該方案的可能性也就越大。
綜上所述，在企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營決策的過程中，由于信息不對稱的存在，一方面業(yè)務(wù)部門對于現(xiàn)行的稅收法規(guī)不熟悉；另一方面，決策部門無法確定業(yè)務(wù)部門提供的經(jīng)營方案是否包含稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)一個(gè)方案將給企業(yè)帶來較大收益的情況下，往往面臨的稅收規(guī)定也會(huì)比較復(fù)雜，而此時(shí)作為業(yè)務(wù)部門會(huì)更容易忽視稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，作為決策部門卻更容易接受業(yè)務(wù)部門提供的經(jīng)營方案，這就在無形中給企業(yè)產(chǎn)生了大量的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
四、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策選擇博弈模型對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的啟示
（一）加強(qiáng)業(yè)務(wù)部門對稅收法規(guī)的學(xué)習(xí)
企業(yè)要真正規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，必須加強(qiáng)業(yè)務(wù)部門對稅收法規(guī)的學(xué)習(xí)。將稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范與控制納入企業(yè)各部門日常管理范疇，使業(yè)務(wù)部門認(rèn)識(shí)到稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的重要性，定期組織各個(gè)部門特別是業(yè)務(wù)部門的一線員工參加稅收法規(guī)培訓(xùn)，通過企業(yè)統(tǒng)籌安排降低業(yè)務(wù)部門學(xué)習(xí)稅收法規(guī)的成本。對業(yè)務(wù)部門開展業(yè)務(wù)、簽訂合同等經(jīng)濟(jì)行為實(shí)施稅收監(jiān)管，提高業(yè)務(wù)部門稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評估及應(yīng)對的能力。
（二）設(shè)立稅務(wù)部或稅務(wù)咨詢崗位，全程參與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營決策
企業(yè)要建立一套完善的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理體系，對有條件的企業(yè)要在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立稅務(wù)部，稅務(wù)部應(yīng)該是獨(dú)立于財(cái)務(wù)部以外的，沒有條件的企業(yè)可以設(shè)立稅務(wù)咨詢崗位，專門解決企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的稅務(wù)問題。從企業(yè)的成立到生產(chǎn)經(jīng)營決策，再到原材料的采購，再到產(chǎn)品的銷售甚至于在收購、兼并、投融資等每一個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)都要制定相應(yīng)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理制度，通過稅收的手段來管理企業(yè)的經(jīng)營。
（三）加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)各個(gè)部門及財(cái)務(wù)部門之間的溝通
由于業(yè)務(wù)部門在生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生稅收，財(cái)務(wù)部門負(fù)責(zé)核算和交納稅收，因此在日常工作中，各部門主管應(yīng)加強(qiáng)與財(cái)務(wù)部門、稅務(wù)部門之間的溝通和交流。各部門主管應(yīng)定期與財(cái)務(wù)主管、稅務(wù)主管進(jìn)行業(yè)務(wù)溝通，匯報(bào)各部門的經(jīng)營情況，了解最新的稅收政策。在生產(chǎn)經(jīng)營過程中遇到涉稅疑難問題，應(yīng)及時(shí)向稅務(wù)主管請教，應(yīng)在事前與財(cái)務(wù)部門、稅務(wù)部門積極溝通，共同向決策部門提交合理方案，以降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
【參考文獻(xiàn)】
［1］ 李傳志.稅收征管博弈與激勵(lì)機(jī)制研究［D］.華僑大學(xué)2009：65.
