發(fā)布時間：2023-09-13 17:12:24
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的稅法實施細則樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
第一條為加強我市水資源、水工程和河道管理，防治水害，充分發(fā)揮水資源的綜合效益，根據《中華人民共和國水法》、《廣東省實施〈中華人民共和國水法〉辦法》以及其他有關法律、法規(guī)，結合本市實際情況，制定本辦法。
第二條在本市行政區(qū)域內對水資源、水工程和河道的規(guī)劃、開發(fā)、利用、保護、管理，防治水害，均必須遵守本辦法。
跨市的河流、湖泊的水資源開發(fā)、利用、保護、管理，按省的有關規(guī)定執(zhí)行。
第三條水資源的開發(fā)利用與保護，實行統(tǒng)一管理與分級、分部門管理相結合的制度。
第四條市水電局是市人民政府水行政主管部門，負責本辦法的貫徹實施。
國土、規(guī)劃、航運、港務、環(huán)保、礦產、公用事業(yè)、市政、環(huán)衛(wèi)、林業(yè)、園林等部門，按照各自職責分工，協(xié)同水行政主管部門做好有關水資源管理工作。
第二章管理機構職責
第五條市水行政主管部門的職責是：
（一）宣傳、執(zhí)行國家有關水資源管理的法律、法規(guī)；
（二）組織水資源的科學考察和調查評價；
（三）編制開發(fā)利用全市水資源的綜合規(guī)劃和制定水的長期供求計劃，組織審議地區(qū)性水資源綜合規(guī)劃；
（四）參與城市總體規(guī)劃、重點建設項目和其他專業(yè)規(guī)劃的有關水資源開發(fā)利用的可行性論證；
（五）負責實施取水許可制度和征收、管理水資源費；
（六）管理全市的防汛，防旱、水土保持、水利水電工程等工作；
（七）調處部門、縣（區(qū)）之間的水事糾紛；
（八）查處重大違反水法規(guī)的行為；
（九）復議水行政案件；
（十）負責河道管理；
（十一）法律、法規(guī)規(guī)定的其他有關職責。
第六條縣（區(qū)）水電局是同級人民政府的水行政主管部門，負責本行政區(qū)域內水資源管理工作。
不設水電局的區(qū)，由區(qū)人民政府指定有關部門負責水資源管理工作。
第七條各級水政監(jiān)察機構負責水政監(jiān)察工作，水政監(jiān)察人員按照規(guī)定權限實施水政監(jiān)察。
第三章水資源管理
第八條水資源的開發(fā)利用和防治水害的綜合規(guī)劃，應納入國民經濟發(fā)展規(guī)劃，由市、縣（區(qū)）水行政主管部門會同有關部門統(tǒng)一編制，報同級人民政府審批，并報上一級水行政主管部門備案。
防洪、治澇、灌溉、水力發(fā)電的規(guī)劃，由市、縣（區(qū)）水行政主管部門編制，并征求有關部門意見后，報同級人民政府批準。
航運、城市供水、竹木流放、漁業(yè)、水質保護、水文測驗、地下水普查勘探和動態(tài)監(jiān)測等專業(yè)規(guī)劃，由市、縣（區(qū)）有關主管部門編制，并征求同級水行政主管部門意見后，報同級人民政府批準。
專業(yè)規(guī)劃應當與綜合規(guī)劃相協(xié)調，綜合規(guī)劃應當與國土規(guī)劃、城市總體規(guī)劃相協(xié)調，兼顧各地區(qū)、各行業(yè)的需要。
綜合規(guī)劃和專業(yè)規(guī)劃的變更，必須經原批準機關核準。
第九條市、縣（區(qū)）水行政主管部門應依據開發(fā)利用水資源和防治水害的綜合規(guī)劃，制定實施計劃，并有步驟地組織實施。
第十條開發(fā)利用水資源以地表水資源為主，地下水資源只是局部地區(qū)的用水補充。直接從地下取水的單位，必須建立地下水位動態(tài)觀測系統(tǒng)，及時向所在地水行政主管部門提供地下水位等有關資料，并應嚴格控制開采量，防止地面下沉。
第十一條開發(fā)利用水資源，應當首先保證城鄉(xiāng)居民生活用水，改善缺水地區(qū)的供水條件，統(tǒng)籌兼顧農業(yè)灌溉、工業(yè)用水航運的需要。
第十二條在下列范圍內的水資源，由市水行政主管部門管理：
（一）依照流域統(tǒng)一綜合規(guī)劃規(guī)定的在本市行政區(qū)域內的白泥河、增江河、珠江干流；
（二）流溪河、新街河干流。
前款第（一）、（二）項規(guī)定范圍外的水資源，由所在地的區(qū)、縣級市水行政主管部門管理。
法律、法規(guī)另有規(guī)定的，按照法律、法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行。
在市區(qū)建成區(qū)范圍外的地下水資源，由市水行政主管部門管理；在市區(qū)建成區(qū)范圍內的地下水資源，由市城建部門代管理。
第十三條對直接從江河、湖泊或地下取水的，必須向縣級以上水行政主管機關申請取水許可。
為家庭生活、畜禽飲用和其他少量取水的，不需要申請取水許可。
實施取水許可制度的辦法，由市人民政府按照國務院、省有關規(guī)定另行制定。
第十四條有下列情況之一的，由水行政主管部門對取水量進行調整、限制或者責令停止取水；
（一）自然原因造成源供水能力明顯減少的；
（二）嚴重超采地下水造成地面沉降的；
（三）總用水量超過供水能力，沒有新水源的；
（四）水質發(fā)生惡性變化的；
（五）因取水造成其他危害的。
第十五條取水單位和個人必須實行計劃用水、節(jié)約用水，防治水污染，保護水資源，并按國家規(guī)定向水行政主管部門交納水資源費。
第十六條使用水利工程供應水的單位和個人，應按市人民政府規(guī)定的收費標準繳納水費。
用水單位或個人要按規(guī)定日期交付水費，逾期不交的，應加收滯納金。經再次催交無效的，水利工程管理單位有權限制供水，直至停止供水。屬區(qū)域性的或對生產和人民生活有重大影響的停止供水，應報請上級水行政主管部門批
準。
第十七條向河道、湖泊、水庫、渠道設置或擴大排污口的，排污單位在向環(huán)境保護行政主管部門申報之前，應當征得所在地水行政主管部門的同意。
向前款水體排放污染物的單位，必須執(zhí)行國家或省、市制定的污染物排放標準。未達標的，由環(huán)境保護行政主管部門責成限期治理。
第十八條地區(qū)之間、單位之間、個人之間、單位與個人之間發(fā)生的水事糾紛，按《中華人民共和國水法》有關規(guī)定處理。
在地區(qū)之間的水事糾紛解決之前，未經各方達成協(xié)議或者上一級人民政府批準，任何一方不得在地區(qū)之間交界線兩側三公里范圍內修建排水、阻水、引水和蓄水工程，不得單方面改變水的現狀。
第四章水工程管理
第十九條國家和集體所有的開發(fā)水利、防治水害、整治河道的各類水工程，由市、縣（區(qū)）人民政府依照國家有關規(guī)定，劃定管理和保護范圍。
第二十條修建各類水工程和跨河、穿河、穿堤、臨河的橋梁、碼頭、道路、管道、纜線等建筑物及設施，建設單位必須將工程建設方案報送所在地水行政主管部門審查同意后，方可按國家規(guī)定的基本建設程序向有關部門辦理報批手續(xù)。
第二十一條興建水工程或其他建設項目，對原有灌溉用水、供水水源、航道水量、防洪排澇或對水工程有不利影響的，由水行政主管部門責成建設單位采取補救措施，恢復原有的工程效益，或者予以補償。
第二十二條水工程及其有關設施，任何單位和個人不得侵占、毀壞，未經上一級水行政主管部門批準，不得隨意拆除和轉移。
水工程及其有關設施的調度和運行方案，未經水行政主管部門批準，任何單位和個人不得改變。
第二十三條在水工程保護范圍內，禁止進行爆破、打井、采石、取土等危害水工程安全的活動。
第二十四條水工程管理范圍內的林木，由水工程管理單位營造和管理，其他任何單位和個人不得侵占、砍伐或者破壞。
水工程管理單位對自營的林木進行撫育和更新性質的采伐，經林業(yè)主管部門納入采伐更新計劃后，由水行政主管部門采伐證，免繳育林基金。
第二十五條水工程管理單位，可以依法利用本工程管理范圍內的資源、設備、技術力量，為國家創(chuàng)造財富。
第五章河道管理
第二十六條河道實行按水系統(tǒng)一管理和分級管理：
（一）在本市行政區(qū)域內的白泥河、珠江干流，由市水行政主管部門按省人民政府賦予的權限管理；
（二）流溪河、增江河、新街河干流，由市水行政主管部門管理；
（三）除本條（一）、（二）項外的其他河道，由所在地的區(qū)、縣級市水行政主管部門管理；
（四）市區(qū)建成區(qū)范圍內的河涌、湖泊（含人工湖），由市城建部門代管理。
第二十七條在本行政區(qū)域內有堤防的河道，其兩岸堤防之間的水域、沙洲、灘地（包括可耕地）、行洪區(qū)，兩岸堤防及護堤地，屬河道管理范圍；無堤防的河道，根據歷史最高洪水位或者設計洪水位確定其管理范圍。
第二十八條在河道管理范圍內，不得有下列行為：
（一）修建阻水渠道、阻水道路和阻水堤壩；
（二）種植危及堤防安全的竹木；
（三）設置有礙防洪的攔河漁具和竹木存放場所；
（四）棄置礦渣、石渣、煤灰、泥土、垃圾等廢棄物；
（五）建房、開渠、開井、挖洞、葬墳等。
第二十九條在河道管理范圍內，確需興建各類建筑物和設施的，必須按規(guī)定權限，報水行政主管部門批準并發(fā)給占用河道許可證。涉及航道、港區(qū)的，由水行政主管部門會同有關的航運、港務、海監(jiān)等主管部門批準。
灘地的利用，按規(guī)定權限，由水行政主管部門會同土地管理部門審核后提出規(guī)劃，報同級人民政府批準實施。
涉及航道、港區(qū)的，還應事先征求有關的航運、港務、海監(jiān)等主管部門的意見。
占用河道許可證，由市水行政主管部門統(tǒng)一印制。
第三十條在河道管理范圍內的建設在項目經批準后，建設單位應當將施工安排告知有管轄權的水行政主管部門和有關部門，并接受監(jiān)督管理。工程竣工后，水行政主管部門和有關部門應參與驗收。
第三十一條在河道管理范圍內挖沙、采石、取土、淘金的，按規(guī)定權限，報水行政主管部門會同國土、礦產部門批準后，向工商、稅務部門辦理有關手續(xù)。涉及航道、公路、橋梁的，由水行政主管部門會同有關的航運、港務、海監(jiān)等主管部門批準。
港務、航運等部門在河道管理范圍內疏浚、整治港池和航道的，應會知水行政主管部門。
第三十二條經批準在河道管理范圍內進行挖沙、采石、取土、淘金的單位和個人，須向所在地水行政主管部門繳納管理費。收費標準，依照國家有關規(guī)定辦理。非營利性疏浚、整治河道（含航道）的活動，免繳管理費。
第三十三條受河道堤圍和防洪排澇工程設施保護的生產經營單位（包括行政事業(yè)單位舉辦的經營性企業(yè)和個體經營戶），應按規(guī)定繳納河道堤防（防洪工程）維護費。
高速雙體船及其他高速航行器，因快速航行危及兩岸堤圍，經營單位和個人也應繳納河道堤防維護費，具體辦法，依照省政府規(guī)定辦理。
第三十四條水行政主管部門收取的管理費和維護費，用于河道、堤防工程的建設、管理、維護及設施的更新改造。結余資金可以連年結轉使用，任何單位不得截留或者挪用。
第三十五條對河道管理范圍內的阻水障礙物，由有管轄權的水行政主管部門提出清障計劃和實施方案后，由同級防汛指揮機構責令設障者在規(guī)定的期限內清除，逾期不清除的，組織強行清除，并由設障者負擔全部清障費用。
第六章防汛與抗洪
第三十六條防汛抗洪工作，實施市、縣（區(qū)）人民政府行政首長負責制，各部門和鎮(zhèn)人民政府、街道辦事處實施防汛抗洪崗位責任制。
一切單位和個人，都有參加保護河道堤防安全和防汛抗洪的義務。
第三十七條市、縣（區(qū)）人民政府防汛指揮部統(tǒng)一指揮各行政區(qū)域內的防汛抗洪工作。防汛指揮部的辦事機構，負責制定防御洪水方案和防治特大水災的應急措施。組織實施本地區(qū)的防汛抗洪工作。
第三十八條按照天然流勢或者防洪，排澇工程的設計標準或者經批準的運行方案下泄的洪水、澇水，下游地區(qū)不得設障阻水或者縮小河道的過水能力；上游地區(qū)不得擅自增大下泄流量，需要增大下泄流量的，須經市防汛指揮機構批準。
第三十九條在汛情緊刀的情況下，市、縣（區(qū)）防汛指揮機構在其管轄范圍內有權調用所需的物資、設備、交通工具、人員和決定林木采伐，事后應當及時歸還或給予適當補償。
第七章獎勵與處罰
第四十條在水資源開發(fā)、利用、保護、管理和防汛搶險中作出重大貢獻或顯著成績和單位和個人，由各級人民政府給予表彰或獎勵。
第四十一條對檢舉揭發(fā)違反水法規(guī)行為有功者，由各級水行政主管部門給予獎勵。
第四十二條違反本辦法規(guī)定，有下列行為之一的，由市、區(qū)、縣市水行政主管部門或者有關主管部門責令其停止違法行為、限期清除障礙、采取補救措施、賠償損失外，情節(jié)嚴重的，可以處一千元以上、一萬元以下罰款；對有關責任人可由其所在單位或者上級主管機關給予行政處分。
（一）違反第二十二條的；
（二）違反第二十三條的。
（三）違反第二十四條第一款的；
（四）違反第二十八條的；
（五）違反第二十九條第一款的、第二款的；
（六）違反第三十一條第一款的；
（七）違反第三十八條的。
第四十三條違反本辦法規(guī)定，有下列行為之一的，由水行政主管部門或者有關主管部門除責令其停止違法行為、采取補救措施外，對有關責任人可以由其所在單位或者上級主管機關給予處分：
（一）不按取水許可制度有關規(guī)定取水的；
（二）拒不提供取水有關資料或提供假資料的；
（三）拒絕或防礙水行政主管部門按規(guī)定進行檢查的；
（四）拒不執(zhí)行水行政主管部門決定的調整、限制取水方案的；
第四十四條違反本辦法有關規(guī)定，應當給予治安處罰的，依照治安管理處罰條件的規(guī)定處罰；構成犯罪的，依法追究刑事責任。
第四十五條當事人對行政處罰決定不服的，可以在接到處罰決定書之日起十五日內，向作出處罰決定的上一級機關申請復議。對復議不服的，可以在接到復議決定書之日起十五日內向人民法院，也可以在接到處罰決定書之日起十五日內，直接向人民法院。逾期不申請復議或者不向人民法院，又不履行處罰決定的，由作出處罰決定的機關申請人民法院強制執(zhí)行。
第四十六條水行政主管部門或者其他主管部門以及水工程管理單位的工作人員、用職權、的，由其所在單位或者上級主管機關給予行政處分。
構成犯罪的，依法追究刑事責任。
廣東省城鎮(zhèn)土地使用稅實施細則
廣東省人民政府 第130號
《廣東省城鎮(zhèn)土地使用稅實施細則》已經2008年11月28日廣東省人民政府第十一屆20次常務會議修訂通過，現將修訂后的《廣東省城鎮(zhèn)土地使用稅實施細則》公布，自公布之日起施行。
廣東省人民政府
二九年一月四日
（1989年3月25日廣東省人民政府以粵府〔1989〕39號 2008年11月28日廣東省人民政府第十一屆20次常務會議修訂通過）
第一條 根據《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》（以下簡稱《條例》）的規(guī)定，制定本實施細則。
第二條 城鎮(zhèn)土地使用稅（以下簡稱土地使用稅）的征收地區(qū)范圍：
（一）城市為市行政區(qū)（不含建制鎮(zhèn)）的區(qū)域范圍；
（二）縣城為縣城鎮(zhèn)行政區(qū)的區(qū)域范圍；
（三）建制鎮(zhèn)為鎮(zhèn)行政區(qū)的區(qū)域范圍；
（四）工礦區(qū)為工商業(yè)比較發(fā)達，尚未設立鎮(zhèn)建制的工礦園區(qū)區(qū)域范圍。
第三條 凡在第二條所列地區(qū)范圍內使用土地的單位和個人，為土地使用稅的納稅人，應按《條例》及本實施細則規(guī)定繳納土地使用稅。
前款所稱單位，包括國有企業(yè)、集體企業(yè)、私營企業(yè)、股份制企業(yè)、外商投資企業(yè)、外國企業(yè)以及其他企業(yè)和事業(yè)單位、社會團體、國家機關、軍隊以及其他單位；所稱個人，包括個體工商戶以及其他個人。
第四條 土地使用稅以納稅人實際占用的土地面積為計稅依據，由所在地主管地方稅務機關按照省人民政府確定的適用稅額計算征收。
第五條 土地使用稅每平方米年稅額：
廣州、深圳市為1.5元至30元；
佛山、東莞、中山、珠海、江門市為1.2元至24元；
惠州、汕頭、湛江、韶關、肇慶、茂名、梅州、清遠、陽江、河源、汕尾、潮州、揭陽、云浮市為0.9元至18元；
縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)為0.6元至12元。
第六條 市、縣（含縣級市、區(qū)，下同）財政局和地方稅務局根據土地坐落的市政建設狀況、經濟繁榮程度以及經濟發(fā)展變化情況，將土地劃分為若干等級，在本實施細則第五條規(guī)定的稅額幅度內確定或適時調整各等級的適用稅額標準，報市、縣人民政府審核后，上報省人民政府批準執(zhí)行。
第七條 經省人民政府批準，經濟落后地區(qū)土地使用稅的適用稅額標準可以適當降低，但降低額不得超過本細則第五條規(guī)定最低稅額的百分之三十。經濟發(fā)達地區(qū)土地使用稅的適用稅額標準需要提高到超出本細則第五條規(guī)定的最高稅額的，經省人民政府審核后報財政部、國家稅務總局批準。
第八條 下列土地免繳土地使用稅：
（一）國家機關、人民團體、軍隊自用的土地；
（二）由國家財政部門撥付事業(yè)經費的單位自用的土地；
（三）宗教寺廟、公園、名勝古跡自用的土地；
（四）市政街道、廣場、綠化地帶等公共用地；
（五）直接用于農、林、牧、漁業(yè)的生產用地；
（六）學校、圖書館（室）、文化宮（室）、體育場（館）、醫(yī)院、幼兒園、托兒所、敬老院等公共、公益事業(yè)自用的土地；
（七）財政部另行規(guī)定免稅的能源、交通、水利設施用地以及其他用地。
第九條 經批準開山填海整治的土地和改造的廢棄土地，由納稅人向所在地主管地方稅務機關申請，經市、縣地方稅務局審核，報省地方稅務局（計劃單列市地方稅務局按程序自行審批）批準后，可從使用的月份起免征土地使用稅5至10年。
第十條 個人所有的居住房屋及院落用地，暫緩征收土地使用稅。
第十一條 除本實施細則第八、九、十條規(guī)定外，納稅人按規(guī)定納稅確有困難的，可向所在地主管地方稅務機關申請，按規(guī)定權限審批后，可酌情給予減稅或免稅照顧。
第十二條 土地使用稅按年計算，分期繳納，具體的繳納期限，由市、縣地方稅務局確定。
第十三條 新征用的土地，依照下列規(guī)定繳納土地使用稅：
（一）征用的耕地，自批準征用之日滿1年時開始繳納土地使用稅；
（二）征用的非耕地，自批準征用次月起繳納土地使用稅。
在土地利用總體規(guī)劃確定的城市、村莊、集鎮(zhèn)建設用地范圍內，為實施城市規(guī)劃、村莊、集鎮(zhèn)規(guī)劃而統(tǒng)一征地的，在沒有確定建設用地單位前，暫不征收土地使用稅。確定建設用地單位后，由用地單位按規(guī)定繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。
第十四條 土地使用稅由土地所在地主管地方稅務機關征收。土地管理機關應向土地所在地主管地方稅務機關提供土地使用權和土地占用面積等有關資料，協(xié)助地方稅務機關加強對土地使用稅的征收管理。
第十五條 納稅人應將使用土地的坐落地址、面積、用途等情況，據實向所在地主管地方稅務機關申報登記。申報登記后，發(fā)生變更地址、新征土地、土地權屬轉移、土地面積增加或減少等事項，納稅人應在30日內，向所在地主管地方稅務機關申報。
第十六條 土地使用稅的征收管理，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》及《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》的規(guī)定執(zhí)行。
[關鍵詞] 所得稅 資產負債表債務法 計稅基礎 暫時性差異
在以往的所得稅會計核算中,企業(yè)對所得稅會計核算方法選擇的余地很大,既可以選擇應付稅款法,也可以選擇納稅影響會計法。在采用納稅影響會計法下,既可以采用遞延法,也可選用債務法,會計信息缺乏可比性。新所得稅會計準則明確規(guī)定了企業(yè)所得稅要采用資產負債表債務法核算。
一、資產負債表債務法的核算程序
資產負債表債務法是從資產負債表出發(fā),通過比較資產負債表上列示的資產、負債按照企業(yè)會計準則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎,對兩者之間的差額,分別應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異,確認遞延所得稅負債或資產,并在此基礎上確定每一會計期間利潤表中的所得稅費用。
在稅率變動時,應當對已確認的遞延所得稅資產和負債進行調整、并將其影響數計入變化當期的所得稅費用。因此,遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的計量反映了資產負債表日企業(yè)預計收回資產或清償負債賬面價值的納稅影響。
運用資產負債表債務法進行所得稅核算時,對資產負債表項目直接確認,對利潤表項目則間接確認。企業(yè)的收益應根據“資產/負債觀”來定義。因而所得稅費用的計算也應從遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的確認上出發(fā),倒擠推算,具體核算程序如下:(1)以資產負債表及附注為依據,結合有關賬簿資料分析計算各項資產或負債的帳面價值和計稅基礎;(2)依據資產或負債的賬面價值與計稅基礎之間的差額,確定暫時性差異;(3)根據暫時性差異的性質乘以適用稅率得到遞延所得稅資產或遞延所得稅負債的期末余額;(4)根據期末、期初余額的差額計算本期發(fā)生或轉回的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債(所得稅影響金額);(5)計算利潤表中的當期所得稅費用:所得稅費用=當期應納所得稅稅額+(期末遞延所得稅負債一期初遞延所得稅負債)-(期末遞延所得稅資產一期初遞延所得稅資產)=當期應納所得稅稅額+期初遞延所得稅凈資產-期末遞延所得稅凈資產。
二、正確理解計稅基礎和暫時性差異的內涵是資產負債表債務法的核心問題
新的所得稅準則引入了計稅基礎、暫時性差異等全新的概念,正確理解所得稅會計準則必須把握好這些概念的內涵,這也是該準則的難點所在。
1.計稅基礎
計稅基礎是按照稅法規(guī)定在將來計入成本或在費用中抵扣的資產或負債的數額。
(1)資產的計稅基礎,是指企業(yè)收回資產帳面價值的過程中,計算應納稅所得額時按稅法規(guī)定可以自應稅經濟利益中抵扣金額。即資產的計稅基礎=未來可稅前列支的金額。資產在初始確認時,其計稅基礎一般為取得成本,即企業(yè)為取得某項資產支付的成本在未來期間準予稅前扣除。在資產持續(xù)持有的過程中,其計稅基礎是指資產的取得成本減去以前期間按稅法規(guī)定已經稅前扣除的金額后的余額,該余額代表的是按照稅法規(guī)定,就涉及的資產在未來期間計稅時仍然可以稅前扣除的金額。把握此概念應明確以下兩點:
①資產賬面價值的收回方式取決于資產在生產經營中執(zhí)行職能所采用的方式,流動資產價值是一次性收回的,按稅法規(guī)定的方式確定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額;固定資產、無形資產的價值隨使用程度而漸漸收回的,按稅法規(guī)定的期間和方法確認可以自應稅經濟利益中抵扣的金額。
②計稅基礎不同于計稅依據。計稅依據是計算所得稅稅額的依據。例如,某項固定資產原值100萬元,如果按直線法計提折舊,折舊年限為10年,預計無殘值,第5年末其計稅基礎為40萬元,其含義是稅法認可的以后期間可以稅前抵扣的金額是40萬元,并不代表這一固定資產的計稅依據是40萬元。如果該固定資產的賬面價值也是40萬元,則不存在暫時性差異。如果某項資產所產生的經濟利益不需納稅,那么該資產的計稅基礎即為其賬面價值,而非為零。相反,如果某項資產的計稅基礎為零,則說明該資產的價值收回不會產生任何抵稅效益,整個資產的賬面價值都是暫時性差異。
(2)負債的計稅基礎,是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。即負債的計稅基礎=賬面價值-未來期間可稅前列支的金額。負債的確認和償還一般不會影響到損益或應納稅所得額的計算(如借款的取得和償還等),對這些負債而言,未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為0,即計稅基礎等于賬面價值。只有對那些能夠影響損益和應納稅所得額的負債,計稅基礎與賬面價值才有可能不一致。例如,企業(yè)本期的預收賬款為10萬元,其中預收銷貨款8萬元、預收固定資產租金2萬元,如果按稅法規(guī)定預收銷貨款在收入發(fā)生時征稅,而租金則在實際收到時征稅,則預收賬款的計稅基礎=預收賬款總額10萬元-本期己交稅但按照稅法規(guī)定未來期間計算應納稅所得額時可抵扣的租金2萬元=8萬元,這8萬元就是本期可抵扣的金額。
2.暫時性差異
暫時性差異是指資產負債表內某項資產或負債的賬面價值與其按照稅法規(guī)定的計稅基礎之間的差額,該差額在以后會計期間資產收回或負債償還時,會產生應稅所得或扣除金額。
另外,對于某些未作為資產和負債確認的項目,按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎的,該計稅基礎與其賬面價值之間的差異也屬于暫時性差異。例如:企業(yè)在正常生產營活動之前發(fā)生100萬元的籌建費,在發(fā)生時已計入當期損益,不體現為資產負債表中的資產,即如果將其視為資產,其賬面價值為0。而按稅法規(guī)定企業(yè)在籌建期間發(fā)生的費用,允許在開始正常生產經營活動之后5年內分期抵扣。以開始正常生產經營活動的第1年為例:當年可稅前扣除20萬元,來來可稅前扣除80萬元。計稅基礎為80萬元、暫時性差異為80萬元。除因資產、負債的帳面價值與計稅基礎不同產生的暫時性差異以外,按照稅法規(guī)定可以結轉以后年度的未彌補虧損和稅款抵減,也視同可抵扣暫時性差異處理。
暫時性差異按照對未來期間應稅金額影響的不同,可分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。其中應納稅暫時性差異,是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時,會增加應稅所得和應交所得稅的暫時性差異;可抵扣暫時性差異,是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時,將導致可抵扣金額,即減少應稅所得和應交所得稅的暫時性差異。當某項資產的賬面價值大于其計稅基礎,或某項負債的賬面價值小于其計稅基礎時,將產生應納稅暫時性差異。反之,將產生可抵扣暫時性差異。
暫時性差異不同于原制度的時間性差異。從暫時性差異的內涵來看,它比時間性差異的范同更廣泛,它不僅包括所有的時間性差異,還包括不是時間性差異的暫時性差異。由于時間性差異是從利潤表出發(fā)確認由于收入或費用項目在稅法和會計上歸屬期間不同而產生的差異,而所有影響損益的會計事項都會在資產負債表中反映出來。
三、運用資產負債表債務法需注意的問題
1.根據遞延所得稅資產或負債產生的原因列支所得稅費用
所得稅準則要求企業(yè)在確定暫時性差異的基礎上,根據暫時性差異的性質及稅率確定遞延所得稅資產或負債及遞延所得稅費用,最后確定利潤表中的所得稅費。但這并不意味著所有的遞延所得稅資產或負債都會作為遞延所得稅費用進入利潤表,而應根據其產生的原因選擇相應的列支渠道:(1)產生于正常生產經營活動的遞延所得稅資產或負債作為遞延所得稅費用的部分計入利潤表;(2)純粹由于資產或負債計價原因且價值變動計入所有者權益的事項引起的遞延所得稅資產或負債,應列入所有者權益,而不直接計入所得稅費用。例如,可供出售金融資產期末公允價值變動的差額計入資本公積,由此產生的遞延所得稅資產或負債也應列入資本公積;(3)企業(yè)合并中取得的資產、負債的賬面價值與計稅基礎不一致而產生的遞延所得稅,該部分遞延所得稅影響合并商譽或直接計入合并當期損益的金額,不列作所得稅費用。
2.依據謹慎性原則確認遞延所得稅資產
遞延所得稅資產是一項可抵扣暫時性差異對本期所得稅的影響金額,以后轉回時是通過抵減應交所得稅的金額來實現的,從而能夠減少以后時期的應納稅金額。但如果在暫時性差異的轉回未來期間內,企業(yè)沒有足夠的應稅所得可供抵扣,則意味著不能轉銷這項所得稅資產,那么資產負債表中確認的遞延所得稅資產就是虛增資產,少記了費用。所以企業(yè)應當以可能獲得的應稅所得為限,對可抵扣暫時性差異產生的遞延所得稅資產進行確認。資產負債表日,企業(yè)還應當對遞延所得稅資產的賬面價值進行復核,如果有證據表明在未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產的利益,應當減記遞延所得稅資產的賬面價值。
參考文獻:
Yan Mingxing
（Guizhou Provincial Qiannan Vocational and Technical College of Nationalities，Duyun 558022，China）
摘要：增值稅法、所得稅法、營業(yè)稅法、消費稅法、企業(yè)會計準則第14號－收入、企業(yè)會計制度等法規(guī)，對視同銷售行為的有關規(guī)定相矛盾。財稅人員在實際工作中，對視同銷售行為的處理很難兼顧財稅法規(guī)的規(guī)定。本文就存在的問題及改進作了探討。
Abstract： The law of value-added tax, income tax law, law of business tax, law of consumption tax, and the No. 14 of accounting standards for enterprises-income, enterprise accounting system and so on are contradictory for relevant provisions that are regard as sales behaviors. Tax officers are difficult to take into account the tax regulations when dealing with behaviors that are regard as sales. The existing problems and improvement were discussed in this thesis.
關鍵詞：財稅規(guī)定 視同銷售 問題 研究
Key words： tax regulations；be regarded as sales；problem；research
中圖分類號：D92文獻標識碼：A文章編號：1006-4311（2011）19-0283-02
1財稅法規(guī)對視同銷售行為有關規(guī)定存在的問題
1.1 稅法與企業(yè)會計準則對視同銷售行為的規(guī)定不統(tǒng)一《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱企業(yè)所得稅實施條例）第二十五條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（以下簡稱增值稅實施細則）第四條規(guī)定，單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物，①將貨物交付其他單位或者個人代銷；②銷售代銷貨物；③設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；④將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；⑤將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；⑥將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；⑦將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；⑧將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。
《關于企業(yè)處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規(guī)定：企業(yè)將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發(fā)生改變而不屬于內部處置資產，應按規(guī)定視同銷售確定收入。①用于市場推廣或銷售；②用于交際應酬；③用于職工獎勵或福利；④用于股息分配；⑤用于對外捐贈；⑥其他改變資產所有權屬的用途。
《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》（以下簡稱營業(yè)稅實施細則）第五條規(guī)定：納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應稅行為：①單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人；②單位或者個人自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為；③財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形。
《中華人民共和國消費稅暫行條例》（以下簡稱消費稅暫行條例）第七條規(guī)定：納稅人自產自用的應稅消費品，按照納稅人生產的同類消費品的銷售價格計算納稅；沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。
《企業(yè)會計準則第14號－收入》（以下簡稱收入準則）第四條規(guī)定：銷售商品收入同時滿足下列條件的，才能予以確認，①企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④相關的經濟利益很可能流入企業(yè)；⑤相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。
上述所得稅實施條例第二十五條規(guī)定的“將貨物、財產、勞務用于捐贈、贊助”、增值稅實施細則第四條④、⑤、⑦、⑧款、《關于企業(yè)處置資產所得稅處理問題的通知》第二條①－⑤款、營業(yè)稅實施細則第五條①款、消費稅暫行條例第七條與收入準則第四條③、④兩款規(guī)定相矛盾。使財稅人員對視同銷售行為的賬務處理不能兼顧財稅法規(guī)的規(guī)定。
1.2 財稅法規(guī)對視同銷售行為中捐贈、贊助規(guī)定相矛盾
1.2.1 增值稅實施細則、營業(yè)稅等稅法與企業(yè)所得稅法對捐贈、贊助規(guī)定相矛盾增值稅實施細則第四條第八款規(guī)定，“單位或者個體工商戶將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”視同銷售貨物；所得稅法實施條例第二十五條規(guī)定，“企業(yè)將貨物、財產、勞務用于捐贈、贊助應當視同銷售貨物”；《關于企業(yè)處置資產所得稅處理問題的通知》第二條第五款規(guī)定，“企業(yè)將資產用于對外捐贈視同銷售貨物”；營業(yè)稅實施細則第五條第一款規(guī)定，“單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人”視同發(fā)生應稅行為。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱企業(yè)所得稅法）第九條規(guī)定，“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除”。第十條規(guī)定，“在計算應納稅所得額時，本法第九條規(guī)定以外的捐贈支出、贊助支出不得扣除”。
所得稅實施條例、增值稅實施細則、營業(yè)稅實施細則、《關于企業(yè)處置資產所得稅處理問題的通知》對捐贈、贊助均視同銷售行為，而所得稅法規(guī)定，除在年度利潤總額12%以內的公益性捐贈支出外，其余的捐贈、贊助支出，在計算應納稅所得額時，不得扣除。
從表面看，捐贈、贊助視同銷售行為和“計算應納稅所得額時不得扣除”沒有聯(lián)系，實際上兩者是矛盾的。根據增值稅實施細則第十六條規(guī)定，視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：①按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；②按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；③按組成計稅價格確定。屬于應征消費稅的貨物，其組成計稅價格中應加計消費稅額。因此，捐贈、贊助行為視同銷售，就是要將其換算為銷售收入，扣除各項成本、費用等后的余額為應納稅所得額。再根據所換算的銷售收入，計算繳納營業(yè)稅、消費稅。“不得扣除”，就是要將捐贈、贊助支出扣除公益性捐贈支出在年度利潤總額12%以內部分后，全部作應納稅所得額。所以，這是相矛盾的規(guī)定，或者說是不便理解、不便實際操作的規(guī)定。
1.2.2 所得稅法與會計制度規(guī)定相矛盾企業(yè)所得稅法第九、十條規(guī)定，在計算應納稅所得額時，除年度利潤總額12％以內的公益性捐贈外，其余的捐贈、贊助均不得扣除。
企業(yè)會計制度規(guī)定：“營業(yè)外支出”科目核算企業(yè)發(fā)生的與其經營活動無直接關系的各項凈支出，包括處置非流動資產損失、非貨幣性資產交換損失、債務重組損失、罰款支出、捐贈支出、非常損失等。在會計處理上，“營業(yè)外支出”就是應納稅所得額的扣除項。因此，兩者規(guī)定相矛盾。
1.3 根據財稅法規(guī)進行視同銷售會計核算存在的問題
1.3.1 進行視同銷售核算形成稅務和會計兩派之爭根據稅法和收入準則規(guī)定，在進行視同銷售行為會計核算的實際工作中，形成了稅務和會計派兩派。稅務派認為，凡是稅法規(guī)定視同銷售的行為，都應通過銷售收入進行會計核算。即視同銷售行為發(fā)生時，借“應收賬款”、“長期投資”、“銀行存款”、“在建工程”、“固定資產”、“應付職工薪酬”、“應付利潤”、“應付股利”、“營業(yè)外支出”等，貸“應交稅金－應交增值稅（銷項稅）”和有關收入賬戶。這種處理方法，不符合收入準則的要求。
會計派認為，凡是不符合收入準則第四條規(guī)定的，就不應該通過收入進行會計核算。進行會計帳務處理時，將增值稅實施細則第四條規(guī)定的視同銷售貨物分為兩類，一類是涉及貨幣流量的①、②、③、⑥款，通過銷售收入作賬務處理；另一類是不涉及貨幣流量的④、⑤、⑦、⑧款，不作銷售收入處理，只按售價體現銷項稅即可。對①、②、③、⑥款的賬務處理為：借“應收賬款”、“長期投資”、“銀行存款”等，貸“應交稅金－應交增值稅（銷項稅）”和“主營業(yè)務收入”；對④、⑤、⑦、⑧款的賬務處理為：借“在建工程”、“固定資產”、“應付職工薪酬”、“應付利潤”、“應付股利”、“營業(yè)外支出”等，貸“應交稅金－應交增值稅（銷項稅）”、“銀行存款”、“庫存商品”、“低值易耗品”等。這樣處理滿足了增值稅法的要求，也符合收入準則對商品銷售收入確認的條件。但是，與其他稅法對視同銷售的規(guī)定、所得稅法第九條和第十條五、六款規(guī)定不相符。這種處理，沒有考慮繳納所得稅、營業(yè)稅和消費稅。否則，就要視同銷售收入的換算，要進行復雜的納稅調整。
1.3.2 不便實際納稅操作在實際工作中，財稅人員對視同銷售的處理，如果要執(zhí)行稅法的規(guī)定，又要滿足企業(yè)收入準則的要求，要兼顧好兩者的關系，就要進行復雜的納稅調整。如會計派對增值稅實施細則第四條規(guī)定視同銷售貨物的④、⑤、⑦、⑧款的賬務處理，為了兼顧收入準則的要求，未作收入處理。這種處理，首先，增值稅是按照成本價計算，不符合視同銷售規(guī)定，要進行納稅調整；其次，對繳納所得稅、營業(yè)稅，消費稅要進行視同銷售收入的換算，并作相關的扣除。如果納稅調整疏漏，就會導致逃稅、漏稅、重稅、偷稅等。
2財稅法規(guī)對視同銷售行為規(guī)定存在問題改進思考
2.1 財稅法規(guī)的制定和修改
2.1.1 稅法的制定應注意法與法之間的銜接、要通俗易懂稅法與稅法之間對同一問題的規(guī)定要注意銜接；法規(guī)、條例和細則之間，應承上啟下，通俗易懂。對同一問題不能有兩種以上不同的表述，或有讓人誤解的表述。
2.1.2 財稅法規(guī)的制定應簡便易行財稅職能部門在制定財稅法規(guī)時，要注意跨部門法規(guī)之間的銜接，如稅法、財政法規(guī)、會計法規(guī)之間對同一問題的規(guī)定，應口徑一致，簡便易行，注意可操作性，便于財稅人員的實際操作。
2.1.3 財稅法規(guī)的制定應集思廣益稅法、財政法規(guī)的制定和修改，應交叉吸收有關專家學者參與，并充分、廣泛征求意見或建議，包括縱向和橫向的意見和建議。如財政法規(guī)的制定和修改，不但要廣泛征求本系統(tǒng)的意見和建議，還要征求稅務等有關系統(tǒng)的意見和建議。
2.1.4 及時修訂不完善的財稅法規(guī)對目前正在實施的，存在著口徑不一、不易理解、不便實際操作、前后矛盾等問題的法規(guī)，應及時進行修訂和完善，保證法規(guī)的嚴肅性。如稅法對視同銷售行為的規(guī)定和收入準則對收入的確認條件的規(guī)定，應及時進行修訂和完善。
2.2 會計賬務處理的改進措施
2.2.1 發(fā)生視同銷售行為一律作銷售處理財務人員在發(fā)生視同銷售行為時，應一律作銷售處理。不必考慮兼顧收入準則，否則，將導致復雜納稅調整，同時增大財稅人員的工作量和增加稅收管理難度。
2.2.2 捐贈、贊助賬務處理的改進方法企業(yè)發(fā)生捐贈、贊助行為時，財務人員只能作視同銷售處理。即借“營業(yè)外支出－捐贈、贊助支出”（公益性捐贈支出中，在年度利潤總額12%以內的部分）、“資本公積－捐贈、贊助支出”、“盈余公積－捐贈、贊助支出”或“實收資本－捐贈、贊助支出”（稅法規(guī)定不準扣除的部分），貸“應交稅費－應交增值稅（銷項稅）”、“其他業(yè)務收入－捐贈、贊助視同銷售收入”；按捐贈、贊助成本價結轉成本，即借“其他業(yè)務成本－捐贈、贊助成本”，貸“庫存商品”、“銀行存款”、“庫存現金”等。
2.2.3 捐贈、贊助納稅調整根據企業(yè)所得稅實施條例第二十五條、增值稅實施細則第四條與所得稅法第九條、第十條和會計制度對捐贈、贊助的規(guī)定，對企業(yè)的捐贈、贊助進行納稅調整。
2.2.3.1 公益性捐贈扣除額
公益性捐贈扣除額＝年度利潤總額×12%。
2.2.3.2 應納稅所得額調整企業(yè)應納稅所得額在無其他納稅調整的情況下，就捐贈、贊助行為的應納稅所得額調整為：應納稅所得額＝年度利潤總額＋〔資本公積（捐贈、贊助支出）＋盈余公積（捐贈、贊助支出）＋實收資本（捐贈、贊助支出）〕－〔其他業(yè)務收入（捐贈、贊助視同銷售收入）－其他業(yè)務支出（捐贈、贊助支出）〕。
2.2.3.3 捐贈、贊助應納消費稅從價定率計算的應納稅額=其他業(yè)務收入（捐贈、贊助視同銷售收入）×比例稅率。
從量定額計算的應納稅額=捐贈、贊助商品數量×定額稅率。
2.2.3.4 捐贈、贊助應納營業(yè)稅企業(yè)捐贈、贊助應納營業(yè)稅額＝其他業(yè)務收入（捐贈、贊助視同銷售收入）×稅率。
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[13]《企業(yè)會計準則第14號－收入》.
關鍵詞：新稅法 新準則 差異
會計與稅法既存在許多共同點。又存在著一些差異。2007年1月1日開始實施的《企業(yè)會計準則》與2008年1月1日起實施的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》也是如此。兩者從不同的角度(前者從會計角度，后者從稅務角度)對企業(yè)所得稅的操作作了明文規(guī)定。由于兩者存在許多差異。所以操作難度較大。新稅法與新會計準則同時實施，進一步加大了企業(yè)會計處理與稅法差異的難度。如何理解差異和準則處理差異。是企業(yè)非常關注的問題。
一、新會計準則與新稅法差異形成的原因
1、主體不同
新所得稅法是由國家立法機構制定、稅務機關貫徹實施的。而會計制度、準則是由財政部制定的、貫徹實施的。新所得稅法規(guī)范的是所得稅的處理，即我們通常說的稅務處理。會計制度、準則規(guī)范的是會計處理。
2、目標不同
新會計準則規(guī)定。財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息。反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。而稅法則是為了保證國家強制、無償、固定地取得財政收入，依據公平稅負、方便征管的要求，對會計準則的規(guī)定有所約束和控制。
3、原則不同
目的不同導致了二者遵循的原則有很大差異。會計核算原則與所得稅稅前扣除確認原則相比，雖然都規(guī)定了配比原則和相關原則。但其所指的內容卻不盡相同。
二、新準則與新稅法的差異
(一)會計計量屬性上的處理差異
會計準則――基本準則第43條規(guī)定，企業(yè)在會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量，并不限制用其他方法計量。
實施細則第56條規(guī)定，企業(yè)的各項資產，以歷史成本為計稅基礎。企業(yè)持有各項資產期間資產增值或者減值。除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確定損益外，不得調整該資產的計稅基礎。
(二)確認收入上的處理差異
1、收入確認的條件不同
企業(yè)會計準則第14號――收入第四條。銷售商品收人同時滿足下列條件的，才能予以確認：(1)企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方。(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施控制。(3)相關的經濟利益很可能流入企業(yè)。(4)收入的金額能夠可靠計量。(5)相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。
實施細則中對銷售貨物收入的確認條件：(1)企業(yè)獲得已實現經濟利益或潛在的經濟利益控制權。(2)與交易相關的經濟利益能夠流入企業(yè)。(3)相關的收入和成本能夠地合理計量。
可見，稅法對收入的確認不以“風險轉移”為必要條件，只要商品所有權發(fā)生了變化。就應該確認為收入。
2、收入確認的金額不同
企業(yè)會計準則第14號一收入第五條規(guī)定：合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收人金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內采用實際利率法進行攤銷。計人當期損益。
實施條例對納稅義務人采取賒銷或者分期收款方式銷售貨物的。增值稅納稅義務發(fā)生時間為合同約定的收款日期的當天，在分期收款方式下，每筆收款分別確定納稅義務發(fā)生時間。
(三)費用支出確認上處理差異
1、業(yè)務招待費的處理差異
會計準則規(guī)定。企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產經營所發(fā)生的業(yè)務招待費應當直接計入當期損益。
新稅法及其實施細則第43條規(guī)定。企業(yè)發(fā)生的與生產經營活動有關的業(yè)務招待費支出。按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售(營業(yè))收入的5％o。
2、廣告費、業(yè)務宣傳費的處理差異
會計準則規(guī)定，企業(yè)在銷售商品過程中發(fā)生的廣告費、業(yè)務宣傳費應當直接計入當期損益。
新稅法及其實施細則第44條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出。除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售(營業(yè))收入15％的部分，準予扣除；超過部分。準予在以后納稅年度結轉扣除。
3、工資薪金支出處理差異
會計準則第9號職工薪酬第四條規(guī)定，企業(yè)應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，除因解除與職工的勞動關系給予的補償外。應當根據職工提供服務的收益對象，計人有關資產成本或相關損益。
【關鍵詞】增值稅 進項稅額轉出 會計處理
增值稅是對銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人就其實現的增值額征收的一個稅種。增值稅實行價外稅，實際上由消售者負擔，但在實際當中，商品的增值在生產和流通過程中是很難準確計算的。因此，我國也采用國際上的普遍采用的稅款抵扣的辦法，即根據銷售商品或勞務的銷售額，按規(guī)定的稅率講算出銷項稅額，然后扣除取得該商品或勞務時所支付的增值稅款，也就是進項稅額，其差額就是增值部分應交的稅額。
因此，在會計的處理上應該準確的體現出進項稅額和銷項稅額這兩部分。其中進項稅額又分為可抵扣和不可抵扣兩部分。
一、購進的貨物或勞務改變用途
購買生產經營用的貨物或勞務時，企業(yè)是可以確認增值稅進項稅額的，但是企業(yè)在使用在改變其用途，使其在使用后不能產生企業(yè)生產相關的增值，即不能形成與銷售相關的增值稅銷項稅額。
例一，某企業(yè)購進一批生產用材料，增值稅專用發(fā)票上表明材料進價為10000元，進項稅額為1700元。由于企業(yè)修建倉庫，將此批材料用于倉庫修建。本例中倉庫雖然屬于固定資產但是與生產無關，因此要將此批材料的進項稅額予以轉出，領用材料時會計處理如下：
借：在建工程 11 700
貸：原材料 10 000
應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出） 1 700
例二，某企業(yè)買進一批生產用材料后決定將此批材料以福利發(fā)給本企業(yè)的職工。本企業(yè)共有生產工人90人，管理人員10人。購買該批材料取得的增值稅專用發(fā)票上注明價款為500 000元，進項稅額為85 000元。會計處理如下：
1．確認應付職工薪酬時
借：生產成本 526 500
管理費用 58 500
貸：應付職工薪酬 585 000
2．實際發(fā)放時
借：應付職工薪酬 585 000
貸：原材料 500 000
應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出） 85 000
在做增值稅進項稅額轉出的會計處理時，應該注意其與視同銷售中的銷項稅額的處理的區(qū)別。按照增值稅暫行條例實施細則的規(guī)定，對于企業(yè)將自產、委托加工或購買的貨物對外投資或捐贈；將自產、委托加工的貨物用于非應稅項目、集體福利、個人消費等行為，稅法上視同銷售貨物，需計算交納增值稅。
從規(guī)定中可以看出，與進項稅額轉出相似的是視同銷售中的銷項稅額的增值稅會計處理中也有對用于非應稅項目、集體福利、個人消費等行為的要求。二者的不同會計處理主要是由于進項稅額轉出中涉及的是還沒經過企業(yè)自身進行生產或者說是增值處理的貨物或勞務；而視同銷售中的銷項稅額涉及的是已經完成了生產的自產、委托加工的貨物新增了價值，因此應該作為銷項稅額處理。
例三，某企業(yè)將自產的50件商品用于車間的改造，該產品的銷售單價為100元，產品成本為80元。會計處理如下：
借：在建工程 4 680
貸：庫存商品 4 000
應交稅費―應交增值稅（銷項稅額） 680
可以看到本例與例一的題設主要區(qū)別在于前者用的是自產產品，而后者用的是外購的原材料。所以對于增值稅的的會計處理也就不一樣。
二、購進的貨物發(fā)生非正常損失
根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》規(guī)定： 非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質的損失?！笨梢钥闯觯白匀粸暮p失”已不屬于增值稅法規(guī)規(guī)定進項稅額不得從銷項稅額中抵扣的“非正常損失”范圍。這是新的實施細則的一項重大改變。自然災害帶來的損失是企業(yè)不能夠控制和決定的，企業(yè)不存在主觀上的錯誤。因此，自然災害所造成的損失應該與管理不善即企業(yè)自身存在過錯造成的損失區(qū)分開來。這一改變體現了，稅法的人性化，尤其是對于那些遭受自然災害陷入困境的企業(yè)有很大的幫助。
然而對于企業(yè)購進的貨物發(fā)生實施細則規(guī)定的非正常損失，導致其價值為零，不能形成相應的銷項稅額。因此，進項稅額無法抵扣，應作為進項稅額轉出處理。
例四，某企業(yè)由于管理不善，造成購買的一批原材料霉爛變質，該批材料的購買價格為10 000元，進項稅額為1 700元。會計處理如下：
借：待處理財產損溢 11 700
貸：原材料 10 000
應交稅費―應交增值稅（進項稅額轉出） 1 700
借：管理費用 11 700
貸：待處理財產損溢 11 700
參考文獻
[1]中華人民共和國財政部.中華人民共和國增值稅暫行條例[M].中國法制出版社,2009,4.
[2]中華人民共和國財政部.中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則[M],人民出版社,2008,12.
表現形式:關聯(lián)企業(yè)之間撥付或占用資金采取不簽合同亦不收取資金占用費的方式,雙方掛其他應收、應付款科目。
認為應該征收營業(yè)稅和所得稅的依據是:
1、《稅收征管法》第三十六條規(guī)定,企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來,應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用;不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用,而減少其應納稅的收入或者所得額的,稅務機關有權進行合理調整。
2、《稅收征管法實施細則》第五十四條規(guī)定了納稅人與其關聯(lián)企業(yè)之間發(fā)生業(yè)務往來,稅務機關可以調整其應納稅額的幾種情形,其中包括融通資金所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關聯(lián)關系的企業(yè)之間所能同意的數額,或者利率超過或者低于同類業(yè)務的正常利率標準。
3、《營業(yè)稅暫行條例》第七條規(guī)定,納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的價格明顯偏低并無正當理由的,由主管稅務機關核定其營業(yè)額?！稜I業(yè)稅暫行條例實施細則》第二十條規(guī)定,納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當理由或者本細則第五條所列視同發(fā)生應稅行為而無營業(yè)額的,按規(guī)定確定其營業(yè)額。
4、企業(yè)所得稅方面依據的是《企業(yè)所得稅法》第六章特別納稅調整第四十一條規(guī)定,即企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來,不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的,稅務機關有權按照合理方法調整。
認為應該征收所得稅不征收營業(yè)稅的依據是:
《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第三條規(guī)定:條例第一條所稱提供條例規(guī)定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產,是指有償提供條例規(guī)定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為(以下稱應稅行為)。
按照現行營業(yè)稅暫行條例及其實施細則規(guī)定,一項經濟行為符合營業(yè)稅征稅范圍的同時,營業(yè)稅法還強調應為有償取得的情況下才征收營業(yè)稅。
《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第五條規(guī)定:納稅人有下列情形之一的,視同發(fā)生應稅行為:(一)單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或者個人;(二)單位或者個人自己新建(以下簡稱自建)建筑物后銷售,其所發(fā)生的自建行為;(三)財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形。以上規(guī)定表明,對無償行為征收營業(yè)稅,只有上述情形。無償融通資金行為不屬于上述列舉行為,不應征收營業(yè)稅。
從稅法原理來看,《營業(yè)稅暫行條例》屬于稅收實體法,而《稅收征管法》則屬于稅收程序法。稅收程序法的作用之一就是保障實體法的實施,彌補實體法的不足。若對無息出借的經濟行為直接依據稅收征管法處理則值得商榷。從法律慣例來說,針對一項經濟行為計算征收稅款一般適用實體法,稅務機關、納稅人的權利義務關系一般由程序法原則性規(guī)定。直接采用《稅收征管法》之規(guī)定計算征收稅款,顯然不符合其立法本意。按照法律上特別規(guī)定高于一般規(guī)定的原則,《稅收征管法》第三十六條系稅收一般性規(guī)定,而《營業(yè)稅暫行條例》第三條及《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第五條是關于營業(yè)稅方面的特殊性規(guī)定,針對具體經濟事項征收營業(yè)稅時,應該執(zhí)行特殊規(guī)定。
認為都不應該征收的依據是:
中國人民銀行研究局紀敏博士認為，汽車金融公司將在我國產生，這不僅意味著汽車金融服務領域增加了一類市場主體，而且更順應了國際汽車金融服務業(yè)發(fā)展的大趨勢。
中國建設銀行個人信貸處處長崔殿滿也毫不隱諱自己的想法。他說，《汽車金融公司管理辦法》的出臺，打破了目前國內由商業(yè)銀行壟斷汽車金融業(yè)務的格局，形成汽車金融市場多種機構、多種服務方式的競爭。金融服務在提升市場需求方面具有巨大優(yōu)勢，因此汽車業(yè)的發(fā)展離不開金融服務。
對整個汽車產業(yè)來說，《辦法》的出臺將進一步促進汽車金融服務市場的快速發(fā)展，從而有利于汽車產業(yè)的發(fā)展，從消費者角度來說，這為消費者提供了更多的汽車消費渠道，對于商業(yè)銀行來說，將面臨著汽車金融公司在汽車消費貸款、經銷商融資業(yè)務中的強有力的競爭。由于受國內市場環(huán)境、政策因素的限制，這種影響在短時期內不會有太大的顯現，但從長遠來看，商業(yè)銀行必將面臨汽車貸款市場份額的流失和汽車金融公司競爭的威脅。
與銀行相比，汽車金融公司的首要任務是促進母公司汽車的銷售，因此能夠保證對汽車業(yè)連續(xù)穩(wěn)定的支持。這―一點對汽車業(yè)的發(fā)展―卜分重要。因為汽車業(yè)是典型的規(guī)模經濟行業(yè)，只有在汽車產量達到一定規(guī)模時，才能產生明顯的經濟效益。但汽車產量的形成，既取決于產能的發(fā)揮，還取決于市場需求的規(guī)模。
崔殿滿認為，預計短期內商業(yè)銀行仍將維持在汽車金融市場的主體地位，估計這一過渡期將持續(xù)3―5年的時間，之后隨著障礙的逐步解決，商業(yè)銀行才真正面臨市場的選擇。但從長遠來看，汽車金融公司成為汽車金融市場的主體是必然趨勢。
汽車巨頭搶先試水
中國汽車市場蘊藏著巨大的商機與利益?！掇k法》一出臺，世界汽車巨頭再也坐不住了，他們早已不滿足于在中國設廠生產汽車了。
據預測，中國正在向第二大汽車生產國邁進，未來3年里將釋放出500萬輛以上的消費潛能。2004年，中國將成為第四大汽車生產國，僅位于美國、日本及德國之后；這―位置到2006年的時候將變成第三儡2008年，中國汽車產量將達到630萬輛，2013年，中國將成為僅次于美國的第二大全球汽車生產國。
據國家發(fā)展和改革委員會等有關部門的《中國行業(yè)景氣分析報告》預測，2003年，中國國內汽車產銷的增長率仍將達到30％左右。有專家分析，僅憑消費潛能達到500萬輛以上這一因素，就能使汽車消費在未來3至4年內保持20％到30％的增長率。
通用汽車中國公司金融消費服務部總監(jiān)魏德明說得很清楚：通用公司目前60％的利潤來自于金融服務，而在中國，通用公司還沒有取得一絲一毫來自金融的利潤。通用汽車金融服務公司國際業(yè)務執(zhí)行副總裁理查德?克勞特則更加毫不隱諱的表達：通用汽車非常看重中國汽車金融領域的市場潛力。他預計，未來幾年，中國的汽車金融業(yè)務將增長60％―80％。
據介紹，通用汽車金融服務公司計劃與其在中國的合作伙伴上海汽車集團財務有限責任公司合作，成立合資汽車金融服務公司，地址選在上海，將首先為通用汽車與上汽集團的合資企業(yè)上海通用汽車公司的產品提供銷售支持，通過上海通用授權經銷商網絡提供汽車批發(fā)和零售信貸服務。
與此同時，福特、大眾、豐田等國際汽車金融服務巨頭也正在積極巾請中。據了解，國內目前擁有100多家汽車生產企業(yè)，而業(yè)內人士估計市場上最多出現20家左右的汽車金融公司。不過這些公司通常只為自家血脈的汽車品牌做貸款，因此一些國內小型汽車企業(yè)還需要通過銀行向消費者提供消費貸款，但并不排除它們聯(lián)手尋找一家大的汽車金融公司形成聯(lián)盟的可能。
這也并不意味著消費者很快就可以享受到“洋車貸”的服務。根據《細則》規(guī)定，新設立汽車金融公司要經過籌建和開業(yè)兩個不同階段，銀監(jiān)會將在受理籌建申請后6個月內作出是否批準籌建的書面決定。擬設公司籌建工作結束后，還要向當地銀監(jiān)局提交開業(yè)申請，銀監(jiān)會又將在受理開業(yè)申請后3個月內作出是否核準開業(yè)的書面決定。以此推算，首家汽車金融公司的正式開張最短也需要9個月，即“洋車貸”開門納客最快也要等到2004年金秋時節(jié)。
“洋車貸”法寶幾何
在《細則》尚未出爐之前曾有業(yè)內人士預言：利率和增值服務將成為“洋車貸”和國內商業(yè)銀行爭奪客戶的重要競爭法寶。而亮相后的《細則》卻明確規(guī)定，汽車金融機構發(fā)放汽車貸款的利率被鎖定在“人民銀行公布的法定利率基礎上，上下浮動10％―30％”，這預示著汽車金融機構在國外慣用的與商業(yè)銀行比拼利率的優(yōu)勢在中國已不復存在。
國內首位汽車金融博士王再祥就此分析指出，有實力的國外汽車金融公司進入后將會采取其它的變通方法讓消費者得到實惠，在售后服務上做文章、在銷售價格上讓利都是其常用手段。他表示，盡管央行也允許商業(yè)銀行在法定利率基礎上上下浮動10％一30％，但從以往來看國內商業(yè)銀行最多優(yōu)惠10％，而國外汽車金融機構完全有能力充分利用這個利率浮動范圍?；谥袊M者對價格十分敏感，汽車金融公司內部的降低利率的壓力也非常大。無論從市場需求還是從經營手段上，汽車金融公司都可能為消費者提供更加優(yōu)惠合理的利率。
他進而指出，存貸利差并不是汽車金融公司的惟一利潤來源，保險、提供售后服務、對經銷商進行中短期的融資，汽車金融公司比銀行的汽車消費貸款有著更廣泛的獲利手段。
業(yè)內人士分析認為，外資汽車金融公司在現有融資渠道下難以保證穩(wěn)定的資金來源。他們在中國開展業(yè)務需要人民幣，融資是擺在這些汽車巨頭面前最大的難題，如果通過同業(yè)拆借發(fā)展業(yè)務，很可能使利率在市場上失去競爭力。根據規(guī)定，汽車金融公司不能從事汽車租賃業(yè)務，而這項業(yè)務恰是國外很多汽車金融公司的重要利潤來源。汽車金融公司也不能設立分支機構，而且只能從商業(yè)銀行貸款，這些規(guī)定都在一定程度上制約了汽車金融公司的業(yè)務開展。在資金、體制、信用環(huán)境都不完備的前提下，外資汽車金融公司只能小步前行，最實際的做法就是用有限資金，拓展最有價值的客戶群體。
中國工商銀行有關人士表示，汽車信貸市場在引入新的競爭之后，無論是銀行還是各種汽車金融公司，為占領市場肯定都會想方設法推出各種優(yōu)惠措施、提高服務水平，原本一統(tǒng)車貸江山的中資銀行可以通過轉變單一業(yè)務模式，比如消費者在中資銀行汽車貸款，銀行可以給消費者信用卡、住房貸款利率的優(yōu)惠，用龐大的金融體系贏得競爭。
此外，我國信用體系的缺失，對“洋車貸”來說也將是一大考驗。有一組調查數據依然令人觸目驚心：目前私車貸款約30％違約還款，10％的汽車貸款難以收回，以致多數保險公司在車貸險上虧本經營。其根源就在于中國長期缺乏一個完整、系統(tǒng)、合理的個人征信體系。
此前曾有觀點認為，歷經百年風雨的國外汽車金融公司在業(yè)務經營和風險管理上的經驗遠遠超過國內商業(yè)銀行，我國即將誕生的外資或合資汽車金融公司完全有能力根據不同的顧客制定不同的利率，即對優(yōu)質客戶給予低利率優(yōu)惠，對高風險客戶給予高利率限制，以此從國內商業(yè)銀行手中搶食車貸份額。然而，在目前中國個人信用體系仍很不健全的背景下，國外汽車金融公司的上述優(yōu)勢則顯得有些蒼白無力。
銀監(jiān)會有關負責人雖然對我國汽車金融公司前景表示樂觀，但從《細則》中不厭其煩羅列出的諸多監(jiān)管原則和具體舉措來看，銀監(jiān)會已把對汽車金融公司的風險管理作為重中之重。在合規(guī)性管理規(guī)定的6個指標中，對單一借款人授信比例、對最大10家借款人授信比例、對單一股東及其關聯(lián)人授信比例這幾個指標尤為重要。銀監(jiān)會試圖通過這些指標，促使公司防范風險過度集中，有效控制關聯(lián)交易，防范惡性關聯(lián)交易可能帶來的潛在風險。
商業(yè)銀行如何應對挑戰(zhàn)
早在《辦法》頒布之前，就有評論說國有商業(yè)銀行做汽車信貸是一樁撿芝麻丟西瓜的賠本生意。汽車貸款履約險停辦之后，勸退之聲更是日漸高漲。半年多過去，非未見到哪家銀行偃旗息鼓，相反，“汽車夢圓，只需您花x萬元”的貸款廣告卻是越貼越多。
也就在一些汽車公司為《辦法》出臺而“彈冠相慶”的時候，一些國外汽車公司已經擺出一副志在必得的架勢。
而建設銀行個人信貸處處長崔殿滿認為，汽車金融公司與商業(yè)銀行在汽車貸款業(yè)務上各有優(yōu)劣。汽車金融公司有4大優(yōu)勢：與汽車生產企業(yè)有親密的“血緣”關系；具備汽車金融服務的先進經驗；擁有先進的科技手段和高效便捷的電子化管理技術；擁有專業(yè)化的經營和快速反應機制等。
但在國內開展業(yè)務，汽車金融公司也有先天缺陷：首先是資金來源不充足?！掇k法》規(guī)定，汽車金融公司只能吸收股東3個月以上定期存款，且按央行對財務公司的管理規(guī)定，其向商業(yè)銀行拆借資金最長期限為半年，并要與其資本金保持一定比例，因此隨著貸款規(guī)模的增加，資金的匱乏將成頭等難題。
其次是本土化需要一個過程。國內市場有別于國外市場，國外汽車金融公司無法立即取得市場效果，即使這種狀況是暫時的，但在國內復雜和不完善的市場條件下，完成本土化決非能一蹴而就。
三是缺乏現成的業(yè)務網絡基礎。在國外，汽車金融公司主要依靠汽車經銷商來開展業(yè)務，在國內則要從頭建設網絡。另外，《辦法》規(guī)定，汽車金融公司不得設立分支機構，這也限制了其網絡的快速完成。
此外，目前國內還沒有實現利率市場化，汽車金融公司在國外可以運用的價格競爭策略在國內暫時無用武之地。
崔殿滿分析認為，從短期來看，汽車金融公司很難立刻取得市場份額主動權，國內商業(yè)銀行占主導的局面將至少維持3―5年。
但等這3―5年一過，國內商業(yè)銀行又將如何應對長遠的挑戰(zhàn)?中國人民銀行研究局紀敏博士指出，從長遠趨勢看，銀行在汽車金融服務領域的競爭力將日漸削弱，而更多地將在融資、支付結算、信用卡業(yè)務等方面，與汽車金融公司形成互補性的業(yè)務合作。
民生銀行的李文華博士建議，一方面銀行自身要發(fā)展汽車信貸專業(yè)化渠道及模式，另一方面可以與汽車金融公司展開資金、網點、服務產品、技術、信息及風險管理上的廣泛合作。
