發(fā)布時間：2022-05-12 16:25:13
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的會計準(zhǔn)則論文樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
筆者認(rèn)為，按債券還本付息方式不同，企業(yè)債券投資可以分為很多種，通常有分期付息、一次還本的債券投資和到期一次還本付息的債券投資等兩種。對于分期付息、一次還本的債券投資，有時取得時的初始確認(rèn)金額與到期日金額相等，但是在后續(xù)持有期間發(fā)生減值損失后形成了該債券投資攤余成本的利息調(diào)整額；有時取得時的初始確認(rèn)金額與到期日金額之間雖然有差額（包含溢價或折價、相關(guān)交易費用等），但是在后續(xù)持有期間資產(chǎn)負債表日計算該債券投資攤余成本時不一定總是對此差額進行攤銷（調(diào)整減少），特別是在后續(xù)持有期間發(fā)生減值損失后計算該債券投資攤余成本時往往是對此差額進行轉(zhuǎn)回處理（調(diào)整增加）。因此，CAS22第十三條規(guī)定的金融資產(chǎn)或金融負債的攤余成本下的第（2）項調(diào)整內(nèi)容應(yīng)當(dāng)改為：“（2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進行調(diào)整形成的累計調(diào)整額”。對于到期一次還本付息的債券投資，在后續(xù)持有期間資產(chǎn)負債表日計算該債券投資攤余成本時還應(yīng)當(dāng)考慮應(yīng)收未收的債券利息，其通常記入該債券投資的“應(yīng)計利息”明細科目；對于分期付息、一次還本的債券投資，有時由于債券發(fā)行方的原因而無法收回分期債券利息，其通常記入“應(yīng)收利息”科目。在這些情況下，在計算該債券投資攤余成本時也應(yīng)當(dāng)將其予以考慮。金融企業(yè)貸款的攤余成本計算也是這樣。因此，CAS22第十三條規(guī)定的金融資產(chǎn)或金融負債的攤余成本還應(yīng)當(dāng)增加一項調(diào)整內(nèi)容，即“（4）加上應(yīng)收未收的利息”。例1：甲公司于2011年1月1日從證券市場上購入A公司于2010年1月1日發(fā)行的公司債券10萬張，并且有能力將其持有至到期。該債券面值為100元、期限為4年、票面利率為4%、單利計息、到期日一次性還本付息。甲公司購入債券時實際支付價款為1002.01萬元，其中支付相關(guān)費用10萬元。合同約定，A公司在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。假定甲公司在購買該債券時，預(yù)計A公司不會提前贖回，且不考慮其他因素。甲公司對外提供年度財務(wù)報告。要求：編制甲公司從2011年1月1日至2014年1月1日有關(guān)上述債券投資業(yè)務(wù)的會計分錄（分錄中的金額單位用萬元表示，且精確到小數(shù)點后兩位。下同）。2011年1月1日，甲公司計算該債券的實際利率為i，則：l002.01=（40×4+1000）×（1+i）-3，由此得出：i=5%。（1）2011年1月2日，取得A公司債券時，借：持有至到期投資——成本1000、——利息調(diào)整2.01；貸：其他貨幣資金——存出投資款1002.01。（2）2011年12月31日，計算該債券利息時，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（未到期利息）＝1000×4%×1＝40（萬元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實際利息＝（1000＋2.01）×5%×1＝50.10（萬元），應(yīng)確認(rèn)該債券實際利息的調(diào)整額＝50.10－40＝10.10（萬元）。借：持有至到期投資——應(yīng)計利息40、——利息調(diào)整10.10；貸：投資收益50.10。（3）2012年12月31日，計算該債券利息時，應(yīng)確認(rèn)該債券的票面利息（未到期利息）＝1000×4%×1＝40（萬元），應(yīng)確認(rèn)該債券的實際利息＝（1002.01＋40＋10.10）×5%×1＝52.61（萬元），應(yīng)確認(rèn)該債券實際利息的調(diào)整額＝52.61－40＝12.61（萬元）。借：持有至到期投資——應(yīng)計利息40、——利息調(diào)整12.61；貸：投資收益52.61。（4）2013年12月31日，計算該債券利息時，應(yīng)確認(rèn)的未到期債券利息=1000×4%×1＝40（萬元）。由于是最后一期，為了消除計算尾差的影響，采用“倒擠”方法確認(rèn)該債券本期投資收益。即先計算該債券最后一期實際利息的調(diào)整額=40-（2.01+10.10+12.61）=15.28（萬元），再計算其實際利息=40+15.28=55.28（萬元）。借：持有至到期投資——應(yīng)計利息40、——利息調(diào)整15.28；貸：投資收益55.28。（5）2014年1月1日，該債券到期，收回投資時，借：其他貨幣資金——存出投資款1160；貸：持有至到期投資——成本1000、——應(yīng)計利息120、——利息調(diào)整40。
二、可供出售金融資產(chǎn)明細科目的設(shè)置
企業(yè)會計準(zhǔn)則“會計科目和主要賬務(wù)處理”中規(guī)定，“可供出售金融資產(chǎn)”科目可按可供出售金融資產(chǎn)的類別和品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計利息”、“公允價值變動”等進行明細核算。其中“公允價值變動”明細科目既核算可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動額，又核算可供出售金融資產(chǎn)的減值損失額。筆者認(rèn)為，可供出售金融資產(chǎn)這種明細科目的設(shè)置邏輯不夠清晰，因為它無法明確地顯示資產(chǎn)負債表日可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動額和減值損失額分別是多少。這勢必會給按可供出售金融資產(chǎn)攤余成本和實際利率計算的實際利息收入的確認(rèn)帶來麻煩。攤余成本屬于歷史成本計量屬性的范疇，減值損失是歷史成本計量屬性的結(jié)果；而公允價值變動是公允價值計量屬性的結(jié)果，即公允價值變動不影響可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本。雖然CAS22應(yīng)用指南也規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，可以單獨設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，但是這種科目設(shè)置一方面與CAS22第三十二條“對可供出售金融資產(chǎn)按公允價值進行后續(xù)計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費用”的規(guī)定不夠協(xié)調(diào)，另一方面也與“可供出售金融資產(chǎn)的減值不適用CAS8”的規(guī)定不夠協(xié)調(diào)。因此，為了方便地計量可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本和公允價值，應(yīng)當(dāng)在“可供出售金融資產(chǎn)”科目下增設(shè)一個“減值準(zhǔn)備”明細科目，用來專門核算可供出售金融資產(chǎn)的減值損失額，而“公允價值變動”明細科目只用來核算可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動額。這樣，在資產(chǎn)負債表日，不僅可供出售金融資產(chǎn)的“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計利息”、“減值準(zhǔn)備”等四個明細科目余額的代數(shù)和體現(xiàn)其攤余成本，而且“可供出售金融資產(chǎn)”科目余額（即“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計利息”、“減值準(zhǔn)備”、“公允價值變動”等五個明細科目余額的代數(shù)和）也體現(xiàn)其公允價值，與對其按公允價值進行后續(xù)計量的規(guī)定協(xié)調(diào)一致?？梢姡谶@種情況下，對于可供出售金融資產(chǎn)而言，其賬面價值（一旦以公允價值計量后，公允價值就變成了賬面價值）＝攤余成本±公允價值變動。
三、可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值損失的會計處理
一、國際會計準(zhǔn)則委員會
研究會計準(zhǔn)則的國際化，就不能不提到國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC），它成立于1973年6月29日，由理事會執(zhí)行日常工作。國際會計準(zhǔn)則委員會是一個由一百多個國家的會計職業(yè)團體構(gòu)成的民間組織，它所制定的國際會計準(zhǔn)則具有相當(dāng)?shù)臋?quán)威性和代表性，因為國際會計準(zhǔn)則委員會集中了國際上許多權(quán)威會計職業(yè)團體的專家和來自國際證券交易聯(lián)合會、國際商會、國際律師協(xié)會等組織的顧問，對每一項會計準(zhǔn)則的制定都非常謹(jǐn)慎、客觀，會計準(zhǔn)則的科學(xué)性和技術(shù)性無可非議。
但是從國際會計準(zhǔn)則的制定國家和制定過程看，它首先是一種政治、經(jīng)濟實力的較量。然后才是會計的技術(shù)方面問題、因為發(fā)達國家在世界貿(mào)易中占據(jù)著大部分的份額，國際會計準(zhǔn)則的制定主要也是由發(fā)達國家主導(dǎo)制定的，故國際會計準(zhǔn)則更多地體現(xiàn)了發(fā)達國家的會計規(guī)范要求。在這里，不可避免地存在發(fā)達國家與發(fā)展中國家，英語國家與非英語國家等方面的利益摩擦。
二、我國會計準(zhǔn)則國際化的必要性
20世紀(jì)90年代初，我國認(rèn)識到會計準(zhǔn)則的重要價值，開始制定自己的會計準(zhǔn)則，同時逐步邁開會計準(zhǔn)則國際化的步伐。
（一）跨國公司的要求
二戰(zhàn)后，由于國與國之間的經(jīng)濟成本和制度規(guī)定的差異，使得跨國經(jīng)營有利可圖。跨國公司的經(jīng)營規(guī)模越來越大，數(shù)量也越來越多，對世界經(jīng)濟的影響日益增強。跨國公司的經(jīng)營者為了最大限度地提高盈利、降低風(fēng)險；必然利用會計信息評價、預(yù)計其經(jīng)營狀況，然而由于各國采用不同的會計準(zhǔn)則和會計制度，使得不同國家間相同項目的會計處理結(jié)果存在著差異，甚至相去甚遠，很難實現(xiàn)跨國公司在世界范圍內(nèi)有效配置資源的目標(biāo)。因此，跨國公司的經(jīng)營者希望有一套能夠消除國別差異的、為各國所認(rèn)可的會計準(zhǔn)則，以利于其經(jīng)濟活動的開展。近年來，世界500強企業(yè)幾乎悉數(shù)落戶我國且投資額不斷攀升，作為跨國公司的代表，它們在會計準(zhǔn)則國際化方面的要求越來越強，這極大地促進了我國會計準(zhǔn)則國際化。
（二）跨國融資的要求
20世紀(jì)80年代后，西方各國開始采用浮動匯率制，國際資本市場初步形成、企業(yè)在國際資本市場利用各種優(yōu)惠條件進行跨國上市、跨國兼并，籌集資金的空間更大。可是，各企業(yè)的會計報表都必須按照資金所在國許可的會計準(zhǔn)則重新編制。這一方面增加了融資企業(yè)的負擔(dān)，提高了資金成本；另一方面，由于各國會計準(zhǔn)則對相同會計問題作不同處理，增加了報表使用者了解企業(yè)的難度。因此，這些跨國融資者權(quán)力要求構(gòu)建一套在不同國家資本市場都能使用的會計準(zhǔn)則體系。我國企業(yè)原來一直立足國內(nèi)，沒有這方面的需要。后來在自身發(fā)展的過程中，它們也開始走出國門，進行全球融資。而會計準(zhǔn)則的不兼容讓它們吃盡苦頭。因此這些企業(yè)也就成為了推進我國會計準(zhǔn)則國際化的最強力量。
（三）日益國際化的會計組織的要求
國際會計組織（尤其是跨國會計師事務(wù)所）的分支機構(gòu)遍布全球各地。盡管會計師事務(wù)所的經(jīng)營強調(diào)本土化。但同時也注意樹立統(tǒng)一的管理意識，即不論其分支機構(gòu)處于哪個國家，都應(yīng)遵守相同的或相似的職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，向客戶提供相同或相近的服務(wù)。全球性的會計師事務(wù)所在我國的業(yè)務(wù)正在迅速發(fā)展，營業(yè)機構(gòu)從代表處擴展為大量的合資事務(wù)所。我國作為騰飛中的經(jīng)濟大國，具有很好的市場前景，因此它們也想方設(shè)法要推動我國會計準(zhǔn)則的國際化進程。當(dāng)今幾大國際性會計師事務(wù)所的經(jīng)濟實力和政治影響是不可忽視的。
（四）區(qū)域性、全球性經(jīng)濟貿(mào)易組織的要求
我國積極參與區(qū)域經(jīng)濟貿(mào)易、世界經(jīng)濟貿(mào)易一體化的進程，現(xiàn)已加入亞太地區(qū)經(jīng)濟合作組織（APEC）和世界貿(mào)易組織（WTO）。這些組織因此成為推動我國會計準(zhǔn)則向國際化方向邁進的重要因素。
（五）降低成本的要求
會計準(zhǔn)則國際化是為投資者提供真實可靠的會計資料、避免資源浪費的需要。不同的會計準(zhǔn)則所產(chǎn)生的財務(wù)資料是不同的。投資者的資金是有限的，而市場需要的資金是無限的，怎樣把稀缺的資源配置到效率更高的地方，這就需要為投資者提供真實可靠的會計資料，方便他們作出投資選擇。如果會計準(zhǔn)則不一樣，不僅投資者無法比較判斷作出正確決策，還會導(dǎo)致資源浪費。如國內(nèi)一家大型企業(yè)在到海外上市之前，為了使其近3年的會計報表符合國際投資者的要求，畢馬威華振會計師事務(wù)所花費了約一年半時間去調(diào)賬，整個審計工作共花了53萬人時。因此，會計準(zhǔn)則國際化能使企業(yè)會計部門節(jié)省開支，降低財務(wù)報表編制和審計成本。
總之，當(dāng)我國從全球經(jīng)濟中的無名小卒一躍成為世界經(jīng)濟一體化中的閃亮之星，各種國際經(jīng)濟組織的力量得到長足發(fā)展的時候，我國會計準(zhǔn)則國際化就只能前進而無后退之路了。
三、我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的差異
正因為存在差異，才使得大千世界五彩繽紛，無奇不有?！安町悺辈⒉皇琴H義詞，而是中性詞。因為會計準(zhǔn)則的差異是各國（甚至一國的不同地區(qū)、不同行業(yè)）長期的歷史、法律、文化等背景不同造成的，所以會計準(zhǔn)則的差異是一種客觀存在。
（一）制定會計準(zhǔn)則的環(huán)境差異
會計準(zhǔn)則這樣一個概論。首先是從西方國家引進來的，因此，判斷一個國家會計發(fā)展水平的高低，不能簡單地用技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)衡量，還要看它是否與會計環(huán)境相適應(yīng)。會計環(huán)境包括市場發(fā)育程度、會計監(jiān)管體系、法律環(huán)境及文化背景等諸多因素。市場發(fā)育方面，目前我國市場經(jīng)濟發(fā)育還不完善，企業(yè)間的交易不十分規(guī)范，關(guān)聯(lián)交易較多，市場競爭不充分，公允價值難以確定。因而對資產(chǎn)置換、債務(wù)重組等事項，我國沒有選用國際上通用的公允價值記賬，而是采用了較為謹(jǐn)慎的做法，按賬面價值處理，并將由于債務(wù)重組獲得的利益記入資本公積而不是作為收益人賬，以免企業(yè)利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤。會計監(jiān)管方面，我國國家和企業(yè)內(nèi)部的各種監(jiān)管機制仍不完善，各有關(guān)部門，如財政、稅務(wù)、審計、證券監(jiān)管、人民銀行、保險監(jiān)管等政府部門以及注冊會計師審計等外部監(jiān)督機制都有待加強，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)也有待改善。法律環(huán)境方面，國際會計準(zhǔn)則生長背景與中國法律傳統(tǒng)存在著矛盾。無論是從國際會計準(zhǔn)則所依據(jù)的概念和假設(shè)來看，還是從國際會計準(zhǔn)則的形成過程看，國際會計準(zhǔn)則是以英美國家的會計模式為藍本的。比如，會計目標(biāo)的界定，強調(diào)滿足投資者和債權(quán)入的決策需要，而不是其他國家所側(cè)重的考核管理責(zé)任，政府監(jiān)管；在會計準(zhǔn)則的實施上，更多地依賴于會計師的職業(yè)判斷，而不是法律條文的對照和解釋；在會計政策的選擇上，傾向于公允價值計量、未來現(xiàn)金流量的測定、實質(zhì)重于形式等會計原則。從我國會計實踐來看，中國是一個發(fā)展中國家、是一個發(fā)展中的市場，從法律傳統(tǒng)看，我們更接近于成文法，幾乎沒有依賴律師和會計師職業(yè)判斷的傳統(tǒng)。
由此看出，要將會計準(zhǔn)則這個概念所代表的一整套市場經(jīng)濟會計慣例與中國會計規(guī)范、會計實務(wù)有機地結(jié)合起來，是需要很長的時間、要做出很多努力的。
（二）會計準(zhǔn)則制定目標(biāo)的差異
會計準(zhǔn)則制定的目標(biāo)，即為誰服務(wù)，要達到什么目的。國際上通行的會計準(zhǔn)則，其目的是唯一的，就是通過財務(wù)資料，真實反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，是為投資者和資本市場服務(wù)的。市場經(jīng)濟最大的特點是公平競爭。這種競爭首先是資源的競爭，而最稀缺的資源是資本。投資者的資本是有限的，而市場的需求是無限的。為了把稀缺的資本配置到效率更高的地方，就需要會計準(zhǔn)則為資本市場服務(wù)，即為投資者提供真實可靠的會計資料，以使他們作出更有效益的投資決策。這就是作為民間組織的國際會計準(zhǔn)則委員會制定會計準(zhǔn)則的目的。
中國搞市場經(jīng)濟時間不長，正處于健全和完善階段，資本同樣是稀缺資源。市場已經(jīng)在資源的配置方面發(fā)揮著重大作用，這是歷史的進步。但同時，資源配置還受到國家宏觀調(diào)控的影響，不完全市場經(jīng)濟的特性決定了中國會計準(zhǔn)則服務(wù)目標(biāo)的多元化；政府作為經(jīng)濟的宏觀調(diào)控者需要的是較籠統(tǒng)的統(tǒng)計數(shù)據(jù)、匯總數(shù)據(jù)；國家稅收的需要與會計目標(biāo)有很多區(qū)別，為應(yīng)付稅收而設(shè)計的會計體系是滿足不了其他使用者的需要的；企業(yè)管理當(dāng)局需要的會計信息千差萬別，主要是為內(nèi)部考核服務(wù)；而投資者和債權(quán)人因投資、借貸的需要；要求會計信息應(yīng)能揭示企業(yè)的投資價值和經(jīng)營風(fēng)險。根據(jù)前兩類用戶制定的會計體系明顯有別于根據(jù)投資者和債權(quán)人需要的會計體系。
因此，服務(wù)目標(biāo)的差異使我國會計準(zhǔn)則在制定會計體系方面難以與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（IFRS）完全一致。
（三）會計準(zhǔn)則與會計制度并存
現(xiàn)階段中國會計準(zhǔn)則實際上是準(zhǔn)則與制度并存的規(guī)范模式。會計準(zhǔn)則是以特定的經(jīng)濟業(yè)務(wù)（交易與事項）或特別的報表項目為對象；詳細分析各項業(yè)務(wù)或項目的特點；規(guī)定所必須引用的概念定義。然后以確認(rèn)與計量為中心并兼顧披露，對圍繞該業(yè)務(wù)或項目有可能發(fā)生的會計問題作出處理的規(guī)范。會計制度則不同，它是以某一特定部門、行業(yè)或所有部門的企業(yè)為對象，著重對會計科目的設(shè)置、使用說明和會計報表格式及其編制加以詳細規(guī)范。
一方面，企業(yè)具體會計準(zhǔn)則主要是規(guī)范上市公司會計行為的，非上市企業(yè)在相當(dāng)時期內(nèi)仍采用會計制度的規(guī)范形式；另一方面；在政府和非營利組織會計體系中，財政總預(yù)算會計和行政單位會計采用會計制度的規(guī)范形式。不同行業(yè)的企業(yè)執(zhí)行各自行業(yè)的會計制度，會計口徑不統(tǒng)一，會計信息的可比性較低。
西方一些實行會計準(zhǔn)則的國家雖然由有關(guān)職業(yè)團體制定并會計準(zhǔn)則，但公司在實際執(zhí)行中仍要根據(jù)會計準(zhǔn)則制定會計科目體系，據(jù)以進行會計核算。所不同的是這種會計科目體系是公司自行制定的，屬于公司內(nèi)部核算制度。我國目前將會計制度由企業(yè)自行制定的條件還相差甚遠。隨著會計科目體系的形成和逐步完善，將來可能會形成由企業(yè)根據(jù)會計準(zhǔn)則自行制定或者由中介機構(gòu)制定會計制度。但目前還不宜確認(rèn)，因為準(zhǔn)則和制度的差別在很多方面無法消除。準(zhǔn)則和制度有可能會長期并存，從而成為中國特色會計的重要內(nèi)容。
（四）業(yè)績評價體系導(dǎo)向的差異
我國企業(yè)一直以來都對利潤指標(biāo)非常重視，在會計準(zhǔn)則制定中更注重收入和費用要素的定義及配比，利潤表導(dǎo)向明顯。這主要是由于我國對企業(yè)的業(yè)績評價一直都突出利潤指標(biāo)，利潤發(fā)展水平比現(xiàn)金流量變化更受重視。企業(yè)到資本市場上市、配股、發(fā)行債券時，我國法規(guī)都對利潤率有專門規(guī)定，更加凸顯了利潤指標(biāo)的重要性。而國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）制定的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則規(guī)范的重點是資產(chǎn)負債表，更加重視資產(chǎn)、負債的定義和反映，其提供的信息側(cè)重于預(yù)測企業(yè)未來的現(xiàn)金流量。我國現(xiàn)行的側(cè)重于利潤表和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則更關(guān)注資產(chǎn)負債表是兩種不同的觀點，遵循的會計原則不同，因而我國在會計要素的確認(rèn)、計量、披露方面自然難以與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則完全一致。
不同社會制度、不同國家所確認(rèn)的會計準(zhǔn)則，就其內(nèi)容而言。既有共性；又有特性。共性是指不同社會制度的國家的會計準(zhǔn)則都有相通之處，即會計技術(shù)方面的準(zhǔn)則體現(xiàn)著會計準(zhǔn)則的自然屬性。特性是指反映特定的生產(chǎn)關(guān)系的性質(zhì)，只適用于特定的社會制度，具有社會屬性。不論國際還是國內(nèi)，會計準(zhǔn)則的差異在可預(yù)見的將來都會存在。現(xiàn)在不是消滅差異（也消滅不了）的時候，而是應(yīng)該認(rèn)識會計準(zhǔn)則的差異：“差”在何處，“異”有多大。從而在進行決策分析時，予以剔除或調(diào)整，以兔導(dǎo)致錯誤的決策。完全消滅差異是不現(xiàn)實的，我們只能努力縮小差異。不能說有差異就是誤導(dǎo)財務(wù)報告使用者，就是會計信息質(zhì)量不高。會計差異一般不是會計差錯，更不是會計造假，兩者有質(zhì)的區(qū)別。
四、我國的會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)
就會計準(zhǔn)則國際化步伐而言，目前爭議頗多。一種觀點主張拿來主義，認(rèn)為我國會計準(zhǔn)則建設(shè)直接照搬國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或美國的會計準(zhǔn)則即可，沒有必要另起爐灶，不用太多考慮中國特色，故埋怨目前國際化步伐太慢；另一種觀點則與此相反，認(rèn)為由于我國環(huán)境條件制約，國際化步伐不宜過快。不應(yīng)該盲目照搬國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或某個國家的會計準(zhǔn)則，應(yīng)該與時俱進，伴隨中國經(jīng)濟體制改革適時地推進會計準(zhǔn)則國際化進程，使得會計準(zhǔn)則在適應(yīng)經(jīng)濟環(huán)境的情況下盡可能地與國際會計慣例接軌。那么，我國會計準(zhǔn)則國際化步伐究竟是一步到位還是分步實施，鄙人比較偏向于第二種觀點。我們既要推動會計準(zhǔn)則國際化又不能操之過急。
我們之所以積極推動中國會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化，是基于為外資進入中國消除商業(yè)語言上的障礙，以促進中國經(jīng)濟建設(shè)發(fā)展的考慮；之所以明確反對在會計標(biāo)準(zhǔn)國際化問題上操之過急，是基于我國經(jīng)濟尚處于轉(zhuǎn)軌時期，市場經(jīng)濟環(huán)境尚未成熟，監(jiān)管機制尚不完善，一旦失誤將付出巨大代價。鄙人認(rèn)為，在會計標(biāo)準(zhǔn)國際化問題上不應(yīng)急功近利，但這并不是否認(rèn)會計標(biāo)準(zhǔn)國際化是經(jīng)濟全球化和信息技術(shù)革命的內(nèi)在要求，大勢所趨。而是在堅信會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化是未來會計標(biāo)準(zhǔn)發(fā)展方向的同時，又更深刻地認(rèn)識到要在全球范圍內(nèi)實現(xiàn)各個國家會計標(biāo)準(zhǔn)之間的充分協(xié)調(diào)，任重而道遠，而絕非朝夕之間。這說明，研究中國會計問題，必須實事求是，一分為二，否則就會南轅北轍，事倍功半。
對于我國會計準(zhǔn)則國際化問題。首先，必須對自己有全面的、系統(tǒng)的和清晰的認(rèn)識。并不是先進的東西都適用于我國；在吸收借鑒先進的會計理論、方法時，在加速會計準(zhǔn)則國際化進程中，還應(yīng)充分考慮中國的國情和特色。任何會計理論都是在一定的土壤成長起來的；都有一定的適用范圍，生搬硬套解決不了問題。中國的國情比西方國家更為獨特，這就決定了中國的會計發(fā)展不能一味地強調(diào)國際化而忽視本國的特色；但過分強調(diào)本國的特色在很大程度上又會阻礙會計準(zhǔn)則的國際化，我們必須要認(rèn)真處理好兩者之間的關(guān)系。
其次，在經(jīng)濟全球化的進程中，各國的地位和處境很不相同。在發(fā)達國家盡享經(jīng)濟全球化所帶來的好處的同時，發(fā)展中國家卻飽受貧窮落后之苦。國際會計準(zhǔn)則同樣是一把雙刃劍，發(fā)展中國家在利用它獲得外資的同時，也要以開放市場、損害一定的經(jīng)濟利益作為代價。在利益權(quán)衡下，必須作出趨利避害的抉擇。在照顧國情需要的前提下，應(yīng)盡量與全球化會計準(zhǔn)則、國際慣例相協(xié)調(diào)。
再次，國際會計準(zhǔn)則在內(nèi)容上很難統(tǒng)一各國會計的固有差異，無法滿足各國財務(wù)報告提供者及使用者的不同需求，因此，不會有任何一個國家不折不扣地執(zhí)行國際會計準(zhǔn)則，而更多的是采用實用主義態(tài)度。
還應(yīng)看到國際會計準(zhǔn)則是相對的，按目前的情況看，它最多只能在各主要資本市場上統(tǒng)一使用。由于各國會計環(huán)境差異不可能在短時間內(nèi)消失，試圖以一套國際會計準(zhǔn)則應(yīng)用于世界每一個國家每一個企業(yè)，還只能是一個美好的理想。
最后，國際會計準(zhǔn)則的制定代表了一種趨勢并且將成為現(xiàn)實。在這種形勢下，我們既要適應(yīng)國際經(jīng)濟的發(fā)展，又要維護國家的利益，要從我國的實際情況出發(fā)，逐步實施會計準(zhǔn)則國際化，并將其納入國家會計法規(guī)體系。
論文關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則;結(jié)構(gòu);特點;意義
論文摘要：我國財政部2006年2月15頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》(簡稱新準(zhǔn)則)，是中國會計發(fā)展歷史上一個重要的里程碑。由于新準(zhǔn)則目前僅在我國上市公司執(zhí)行，其他企業(yè)及其財務(wù)會計人員對新準(zhǔn)則了解甚少。為此，本文就新準(zhǔn)則的框架結(jié)構(gòu)、特點、意義略陳管見，試圖再大力渲染它。
財政部于2006年2月15日全面推出了由1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則組成的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系。這是我國經(jīng)濟生活中的重大事件，在中國會計發(fā)展歷史上具有里程碑的意義。
一、 會計準(zhǔn)則體系的框架結(jié)構(gòu)
新會計準(zhǔn)則體系是一個有機整體，由1個基本準(zhǔn)則、38個具體準(zhǔn)則和1個應(yīng)用指南構(gòu)成。
1. 基本準(zhǔn)則
基本準(zhǔn)則由11章50條構(gòu)成。基本準(zhǔn)則處于新會計準(zhǔn)則體系的第一層次。基本準(zhǔn)則涉及整個會計工作和整個會計準(zhǔn)則體系的指導(dǎo)思想和指導(dǎo)原則，對38個具體準(zhǔn)則起統(tǒng)馭和指導(dǎo)作用，各具體準(zhǔn)則的基本原則均來自基本準(zhǔn)則，不得違反基本準(zhǔn)則的精神。
(1) 繼續(xù)堅持我國基本準(zhǔn)則的定位。國際會計準(zhǔn)則體系中《編制財務(wù)報表的框架》的內(nèi)容與我國的基本準(zhǔn)則有相似之處，但該框架不作為準(zhǔn)則體系的組成部分，主要是用于指導(dǎo)準(zhǔn)則制定機構(gòu)的制定工作。我國已經(jīng)有了基本準(zhǔn)則，十多年來已被理論界和實務(wù)界所接受。所以，這次修訂基本準(zhǔn)則，沒有將原來的基本準(zhǔn)則改為類似于國際會計準(zhǔn)則理事會的《編報財務(wù)報表的框架》，仍沿用《企業(yè)會計準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》的形式，只對其中的部分內(nèi)容做出修改。
(2) 對會計目標(biāo)進行修改。會計目標(biāo)是財務(wù)會計最終要達到的結(jié)果。在國外，也稱為財務(wù)報表的目標(biāo)。根據(jù)會計的本質(zhì)和國內(nèi)外會計實踐，修訂后會計的基本目標(biāo)是：“企業(yè)會計應(yīng)當(dāng)如實提供有關(guān)企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等方面的有用信息，以滿足有關(guān)各方面對信息的需要，有助于使用者做出經(jīng)濟決策，并反映管理層受托責(zé)任的履行情況。”基本準(zhǔn)則根據(jù)這些新情況對會計目標(biāo)有關(guān)內(nèi)容作出了相應(yīng)的修改。
(4) 對會計要素的定義作了重大調(diào)整。這次重大調(diào)整的主要原因是，2000年國務(wù)院的《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》中，對資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤等六大會計要素進行重新定義，取代了原基本準(zhǔn)則中關(guān)于會計要素定義的規(guī)定?；緶?zhǔn)則修訂后的這部分內(nèi)容完全是按照《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》的規(guī)定進行的，而且是本次基本準(zhǔn)則修改的核心部分。除了修改六大會計要素的定義外，還吸收了國際準(zhǔn)則中的合理內(nèi)容，例如，在利潤要素中引入國際準(zhǔn)則中的“利得”和“損失”概念。
(5) 對財務(wù)報告進行修改。本次修改刪除了財務(wù)情況說明書的提法，將第九章財務(wù)報告改為財務(wù)會計報告。在語言表述上做到中國化和通俗化，便于理解、操作和執(zhí)行。
2.具體準(zhǔn)則
具體準(zhǔn)則共有38項，其中，新制定的會計準(zhǔn)則22項，以前制定、現(xiàn)在修訂的16項。這38項具體準(zhǔn)則基本涵蓋了各類企業(yè)的主要經(jīng)濟業(yè)務(wù)。具體準(zhǔn)則處于會計準(zhǔn)則體系的第二層次，是根據(jù)基本準(zhǔn)則制定的、用來指導(dǎo)企業(yè)各類經(jīng)濟業(yè)務(wù)確認(rèn)、計量、記錄和報告的規(guī)范。
具體會計準(zhǔn)則分為一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則三類：
(1)一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。它主要規(guī)范各類企業(yè)普遍適用的一般經(jīng)濟業(yè)務(wù)的確認(rèn)和計量要求。包括存貨，會計政策等具體準(zhǔn)則項目。
(2)特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)準(zhǔn)則。它主要規(guī)范特殊行業(yè)的特定業(yè)務(wù)的確認(rèn)與計量要求。包括石油天然氣開采，生物資產(chǎn)等準(zhǔn)則項目。
(3)報告準(zhǔn)則。主要規(guī)范普遍適用于各類企業(yè)的報告類準(zhǔn)則，如財務(wù)報表列報，現(xiàn)金流量表等準(zhǔn)則項目。
3.企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南
企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南處于會計準(zhǔn)則體系的第三個層次，是根據(jù)基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則制定、指導(dǎo)會計實務(wù)的操作性指南。企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南主要解決在運用準(zhǔn)則處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)時所涉及的會計科目、賬務(wù)處理、會計報表及其格式，類似于以前的會計制度。鑒于這次會計準(zhǔn)則體系改革的幅度很大，如果由企業(yè)自行設(shè)計科目報表可能會出現(xiàn)混亂的局面，所以財政部制定了企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南。
二、 會計準(zhǔn)則體系頒布和實施的意義
第一，有利于我國融入國際經(jīng)濟體系。要使中國融入國際經(jīng)濟體系，會計作為商業(yè)通用語言，必須國際化。會計國際化的關(guān)鍵點之一就是會計準(zhǔn)則的國際化。改革開放以來，我國會計制度建設(shè)取得了長足的進步，但現(xiàn)行企業(yè)會計制度仍然存在不足之處，與國際會計準(zhǔn)則之間還有相當(dāng)?shù)牟町?，在?jīng)濟全球化的今天，減少或消除我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的差異，使我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則進行充分協(xié)調(diào)，可以提高我國企業(yè)會計信息在全球經(jīng)濟中的可比性，降低我國企業(yè)信息報告成本和融資成本，有利于推進我國當(dāng)前實施的企業(yè)“走出去”戰(zhàn)略。因此，制定一套在充分考慮我國國情的基礎(chǔ)上，與國際會計準(zhǔn)則充分協(xié)調(diào)的新會計準(zhǔn)則體系是我國融入國際經(jīng)濟體系的迫切需要。
第二，有利于建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度。建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度需要高質(zhì)量的會計信息，沒有高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則，就不可能有高質(zhì)量的會計信息。新的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系貫徹了先進科學(xué)的會計理念，從中國的實際出發(fā)，借鑒了國際會計準(zhǔn)則中適合中國國情的會計政策和程序，使企業(yè)提供高質(zhì)量的會計信息有了制度保證。新會計準(zhǔn)則體系的頒布和實施必將對建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度產(chǎn)生積極的影響。
第三，有利于提高會計人員的職業(yè)水平。從整體看，與我國迅速發(fā)展的經(jīng)濟對會計人員職業(yè)水平的要求還有一定的差距，與國際上先進國家的會計水平相比，差距更大。提高會計人員整體的職業(yè)水平，增強其職業(yè)判斷能力，成為我國會計界面臨的一個重大課題。提高會計人員的職業(yè)水平一靠培訓(xùn)，二靠在實踐中鍛煉。以新會計準(zhǔn)則體系培訓(xùn)為契機，將國際上先進的會計理念和先進的會計方法傳授給會計人員，將有利于會計人員職業(yè)水平的提高;實施新會計準(zhǔn)則體系，將使會計人員有機會在會計實踐中鍛煉和提高職業(yè)判斷能力。
第四，有利于提升我國會計的國際地位。新準(zhǔn)則體系的建立，有利于我國更快地實現(xiàn)制定高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則的目標(biāo)，促進全球會計領(lǐng)域的交流與合作，增強我國在國際會計領(lǐng)域的影響力，從而有利于進一步提高我國會計的國際地位。
三、 會計準(zhǔn)則體系的特點
新會計準(zhǔn)則體系較好地處理了借鑒國際慣例與立足國情的關(guān)系、繼承與發(fā)展的關(guān)系、科學(xué)規(guī)范與便于理解和操作執(zhí)行的關(guān)系。所以，與以前頒布類似的會計規(guī)范相比，新會計準(zhǔn)則體系表現(xiàn)出如下特點。
第一， 科學(xué)性。首先，科學(xué)性體現(xiàn)在其會計理念的科學(xué)性。新會計準(zhǔn)則體系比以往更加關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)的質(zhì)量，更加強調(diào)對企業(yè)資產(chǎn)負債日的財務(wù)狀況進行真實、公允地反映，更加強調(diào)企業(yè)的盈利模式和資產(chǎn)的營運效率，而不僅僅是營運效果。其次，科學(xué)性體現(xiàn)在其體系結(jié)構(gòu)和表述的科學(xué)性。新會計準(zhǔn)則體系是由基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南構(gòu)成的一個有機整體。在這個有機整體中，既有一般的原則指導(dǎo)，又有實務(wù)的操作指南，既體現(xiàn)了國際協(xié)調(diào)性，又密切結(jié)合中國實際。新會計準(zhǔn)則體系體例合理、表述清晰、定義科學(xué)，是一套質(zhì)量較高的會計準(zhǔn)則體系。最后，科學(xué)性還體現(xiàn)在其會計政策和方法的科學(xué)性。新會計準(zhǔn)則體系保留了在我國行之有效的會計政策和方法，剔除了一些不合時宜的、舊的會計政策和方法(如存貨計價的后進先出法等)，引進了一些符合中國實際的、新的會計政策和方法(如在合并會計報表中引入實體理論等)。
第二， 全面性?？v向上看，基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南是一個有機整體;橫向上看，38項具體準(zhǔn)則和1個應(yīng)用指南基本上涵蓋了各類企業(yè)的主要經(jīng)濟業(yè)務(wù)。這些業(yè)務(wù)不僅包括以前的一些常規(guī)業(yè)務(wù)，而且包括了隨著經(jīng)濟活動的發(fā)展而出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)(如金融工具、套期保值等)。即使將來出現(xiàn)具體準(zhǔn)則沒有涵蓋的新經(jīng)濟業(yè)務(wù)，企業(yè)也可以根據(jù)企業(yè)基本準(zhǔn)則進行判斷和處理。
第三， 可操作性。新會計準(zhǔn)則體系不僅對會計確認(rèn)、計量、記錄和報告提供了一般的原則指導(dǎo)，而且對如何運用會計準(zhǔn)則提供了操作指南。在新會計準(zhǔn)則體系中，應(yīng)用指南以會計人員喜聞樂見的會計科目和會計報表的形式對如何運用會計準(zhǔn)則作出了規(guī)范，避免了會計人員在具體運用時出現(xiàn)無所適從的情況，避免了在實施新會計準(zhǔn)則體系時可能出現(xiàn)的混亂局面。
第四， 與國際會計準(zhǔn)則之間的充分協(xié)調(diào)性。新會計準(zhǔn)則體系借鑒了國際會計準(zhǔn)則中適合中國實情的內(nèi)容，絕大部分會計政策與方法與國際會計準(zhǔn)則的要求是一致的。從總體上看，我國新會計準(zhǔn)則體系與國際會計準(zhǔn)則之間保持了高度的協(xié)調(diào)性(或趨同性)，但同時，新會計準(zhǔn)則與現(xiàn)行的國際會計準(zhǔn)則之間也存在一定的差異，表現(xiàn)在如下幾個方面：公允價值的應(yīng)用;企業(yè)合并的會計處理方法;關(guān)聯(lián)方的披露;政府補助的會計處理;資產(chǎn)減值的會計處理。
第五， 層次性。新會計準(zhǔn)則體系具有明顯的層次性?；緶?zhǔn)則處于會計準(zhǔn)則體系的最高層次，它是制定具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南的依據(jù)，也是指導(dǎo)會計實務(wù)的規(guī)則。具體準(zhǔn)則處于會計準(zhǔn)則體系的第二個層次，它是根據(jù)基本準(zhǔn)則制定的對各類企業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)確認(rèn)、計量、記錄和報告的規(guī)范。應(yīng)用指南是根據(jù)基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則制定的、指導(dǎo)企業(yè)進行會計實務(wù)的操作指南。新會計準(zhǔn)則體系的這三個層次相互聯(lián)系、各有分工。
第六， 動態(tài)性。新會計準(zhǔn)則體系是一個開放的系統(tǒng)。當(dāng)實務(wù)中出現(xiàn)更科學(xué)的會計處理方法時，可以對應(yīng)用指南進行修訂，使新會計準(zhǔn)則應(yīng)用指南中體現(xiàn)實務(wù)出現(xiàn)的新的、更科學(xué)的會計處理方法。
參考文獻：
(一)缺乏專業(yè)的工作人員。一個公司想要在競爭激烈的環(huán)境下生存下去，公司的管理單位就需要一套完善高效的技術(shù)手段和管理手段。然而對于公路管理單位想要順利全面開展各項工作，一套完善高效的技術(shù)和管理手段同樣至關(guān)重要。但是縱觀我國各公路管理單位，尚未創(chuàng)設(shè)一個氛圍好的會計審計環(huán)境。而且從事會計工作的人員有很多問題，例如在工作中依舊通過賬面資料防弊糾錯，運用的技術(shù)手段不僅十分的單一，而且還較滯后，這對會計審計工作效率的增強帶來了極大的負面影響。而且國內(nèi)大部分公路管理單位的會計審計工作均由從未參與過專業(yè)的審計培訓(xùn)會計工作者擔(dān)任，對審計方面的理論知識也知之甚少，實踐經(jīng)驗不足，業(yè)務(wù)知識停滯不前。以上種種問題的存在都將阻礙公路管理單位會計審計要求的全面實現(xiàn)，導(dǎo)致公路管理單位內(nèi)部工作無法正常進行。(二)會計審計缺乏獨立性。提高管理者與各部門及崗位對會計審計的支持力度是保證公路管理單位的會計審計工作的有效開展。但是當(dāng)前對會計審核工作的重要作用認(rèn)識不足是路管理單位最大的缺點。而且在其審計部門中一些審計混雜在財務(wù)、監(jiān)察工作中，也沒有實施獨立編制，沒有凸顯出審計的獨立性，阻礙了監(jiān)督和內(nèi)控作用發(fā)揮。(三)忽視會計審計的重要性。當(dāng)前，有關(guān)管理人員沒有認(rèn)識到會計審核工作的重要性，會計審核工作是公路管理的核心內(nèi)容。正是因為這一點，部分公路管理單位缺乏先進的會計制度觀念，會計審核人員缺乏相關(guān)知識，這將直接阻礙會計審計工作前行步伐。然而在實踐過程中，管理單位主要實施事后的審計、核算、調(diào)查，使會計工作嚴(yán)重滯后，忽視了審計工作的重要作用，大大削弱了單位的內(nèi)部控制意識，使管理單位難以實現(xiàn)預(yù)期的會計審計效率。
二、完善新會計準(zhǔn)則下公路管理單位會計審計的具體策略
(一)培養(yǎng)專業(yè)的審計工作隊伍。想要使管理工作順利完成，就需要培養(yǎng)專業(yè)的審計工作隊伍，培養(yǎng)專業(yè)的審計人員有以下三點：一是單位應(yīng)建立完善的學(xué)習(xí)制度，提高會計人員的學(xué)習(xí)能力，加強會計專業(yè)知識學(xué)習(xí)，提高專業(yè)素養(yǎng)和責(zé)任意識，促使會計審計工作者全面掌握新會計制度和先進計算機技術(shù)等環(huán)節(jié)的知識不斷增強其業(yè)務(wù)能力。二是理論與實踐相結(jié)合。工作人員完成預(yù)期任務(wù)目標(biāo)后，要總結(jié)經(jīng)驗和教訓(xùn)，為接下來的任務(wù)目標(biāo)順利開展提供堅實基礎(chǔ)。三是做好會計審計的管理工作。管理工作是其中最重要的，相關(guān)人員在實踐操作中，要結(jié)合自身特點，制定相應(yīng)的管理體系并嚴(yán)格根據(jù)基本原則、科學(xué)立場，有針對性地開展業(yè)務(wù)工作，要全面了解審計工作者為會計管理培養(yǎng)專業(yè)素質(zhì)高的會計人才隊伍。(二)增強會計審計的獨立性。會計審計工作只有具備權(quán)威性，其作用才會得到良好保證。如果缺乏獨立性，將會阻礙職能作用的發(fā)揮，就很難實現(xiàn)經(jīng)濟的有效監(jiān)督。在新會計準(zhǔn)則的普及下，對于內(nèi)部審計工作有了更高的要求，尤其強調(diào)實現(xiàn)審計的獨立性。為了增強會計審計的獨立性，不僅公路管理單位要設(shè)立專門的審計機構(gòu)，將其獨立于被審計部門之外而且相關(guān)工作人員也應(yīng)具備獨立性，避免發(fā)生利益相關(guān)聯(lián)的情況，實現(xiàn)審計的規(guī)范性、獨立性。(三)推動審計工作有效進行。當(dāng)前，審計工作是非常重要的是核心內(nèi)容，所以公路管理單位必須要高度重視審計工作，為了審計工作的正常運行，不僅要科學(xué)合理的評價單位內(nèi)所有活動，體現(xiàn)單位的實際生產(chǎn)經(jīng)營狀況，為單位領(lǐng)導(dǎo)者提供正確有力的依據(jù)；還要制定一套內(nèi)部控制的制度，讓其貫穿于各個管理環(huán)節(jié)中，嚴(yán)格根據(jù)相關(guān)財經(jīng)法律法規(guī)和單位具體情況，強化會計核算及其監(jiān)督工作，清晰劃分各部門、崗位的工作任務(wù)，嚴(yán)厲禁止出現(xiàn)控制真空情況。(四)探索適應(yīng)市場經(jīng)濟條件下的新的審計工作思路。要想突破會計管理工作中死板的經(jīng)驗，就需要總結(jié)過去失敗和成功的經(jīng)驗教訓(xùn)，要放棄過去的條條框框，不斷創(chuàng)新發(fā)展，要有新的嘗試、新的思考、新的經(jīng)驗，在會計工作的體制上、機制上、制度上、規(guī)范化、創(chuàng)新化力求站在審計工作的最前沿。(五)培養(yǎng)專業(yè)的審計人員。培養(yǎng)專業(yè)的審計人與培養(yǎng)專業(yè)的審計工作隊伍是一樣的，都有三點。其中最重要的是學(xué)習(xí)，審計人員只有不斷的學(xué)習(xí)專業(yè)知識提高自身專業(yè)素質(zhì)。管理單位內(nèi)部要形成一個良好的學(xué)習(xí)制度，要加強新會計準(zhǔn)則和計算機操作知識的學(xué)習(xí)，將理論知識和實踐知識結(jié)合起來。二是要注意理論和實踐的結(jié)合，理論要在實踐中總結(jié)，每次審計工作都要注意實踐總結(jié)，這樣才會不斷進步發(fā)展，提高自身處理問題的能力。三是加強會計審計工作的管理，這要求審計工作者有良好的職業(yè)素養(yǎng)，要有堅定的立場與原則。管理的業(yè)務(wù)工作必須是有計劃、有要求、有考核，以構(gòu)成一套完善的管理體系，這對審計人員的專業(yè)素養(yǎng)的提高有很大的幫助。為管理工作培養(yǎng)一批具有高素質(zhì)、高業(yè)務(wù)水平的專業(yè)人員。
三、結(jié)語
第一，通過以及實施會計準(zhǔn)則體系，不僅可以完善市場經(jīng)濟體制，而且可以提高對外開放水平的具體需要。我國在搞經(jīng)濟體制改革的過程中要搞好對外開放。會計不僅與誠信有著密切的聯(lián)系，而且與法制也有著密切的聯(lián)系。中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則實現(xiàn)了同步性的發(fā)展。與此同時，新會計準(zhǔn)則提供了一個平臺，降低了在國際資本市場中的交易成本，最終也有助于企業(yè)的發(fā)展。以前的會計準(zhǔn)則不夠全面，從整體制度層面來說，我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則存在著一定的差距。從世界范圍來講，不同的國家對會計準(zhǔn)則具有不同的要求。第二，通過以及實施會計準(zhǔn)則體系，從而可以更好的維護社會主義市場經(jīng)濟秩序，最終能夠滿足社會公眾利益的具體要求。新的會計準(zhǔn)則主要是從提高會計信息透明度、保護投資者以及社會公眾利益的需求出發(fā)，從信息披露方面來講，更加注重充分披露的原則。新的會計準(zhǔn)則對現(xiàn)在的財務(wù)報告披露要進行改進以及梳理，并且要創(chuàng)建完整的財務(wù)報告體系，與此同時還要規(guī)定會計信息披露時間、空間、范圍以及內(nèi)容等，這樣做不僅使得企業(yè)會計信息透明度得以提高，而且可以更好的維護投資者以及社會公眾的知情權(quán)，最終能夠建立公開以及公平的社會主義市場經(jīng)濟秩序。
二、新會計準(zhǔn)則的實施對企業(yè)會計基礎(chǔ)工作的具體影響
第一，通過實施新的會計準(zhǔn)則，從而可以提高會計人員的整體素質(zhì)?，F(xiàn)階段，在企業(yè)工作的會計人員學(xué)歷層次高低不同，有一部分工作人員是非專業(yè)出身的，沒有接受過正規(guī)的訓(xùn)練，還沒有弄明白會計科目、賬本以及會計報表之間的聯(lián)系，從而會對會計基礎(chǔ)工作的水平產(chǎn)生一定的影響。由于會計人員的專業(yè)素質(zhì)較低，在實際工作中就會出現(xiàn)隨意記賬以及手續(xù)不清等問題。再加上內(nèi)部管理較為懶散、記賬的原始依據(jù)與財務(wù)整理制度不相符合、不健全的手續(xù)，最終使得財務(wù)數(shù)據(jù)失真。還有一部分會計人員在實際工作中違反了職業(yè)道德，沒有行使會計監(jiān)督的職權(quán)，在實際工作中隨意記賬，并且還有違法亂紀(jì)的行為。除此之外，還有一部分會計人員不注重繼續(xù)教育，也不注重新的業(yè)務(wù)以及學(xué)習(xí)新的知識，不重視國家新出臺的各項法律法規(guī)，這就會對會計人員的業(yè)務(wù)水平以及會計工作產(chǎn)生嚴(yán)重的影響。通過實施新的會計準(zhǔn)則，這就開始對企業(yè)會計從業(yè)人員提出了更高的要求。對于財務(wù)人員來說，不僅要不斷提高自身的業(yè)務(wù)水平，而且也要不斷加強自身的專業(yè)水平，從而才能夠在新的會計準(zhǔn)則環(huán)境下滿足企業(yè)會計基礎(chǔ)工作的具體要求。第二，通過實施新的會計準(zhǔn)則從而可以規(guī)范會計基礎(chǔ)工作。一方面，新的會計準(zhǔn)則與社會、經(jīng)濟以及金融等方面的迅速發(fā)展相適應(yīng)。另一方面，通過頒布以及實施新的會計準(zhǔn)則，這就使得會計憑證、賬表的格式以及審核的方式與方法的改革不相適應(yīng)，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：首先，不斷規(guī)范會計憑證的填制。在實際工作中，仍然有一部分會計人員對會計憑證不認(rèn)真審核以及填制，還有就是在沒有任何原始憑證的情況下來進行財務(wù)處理的工作。通過實施新的會計準(zhǔn)則，從而可以不斷規(guī)范會計憑證的填制，會計從業(yè)人員要按照《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》的要求，換句話來說要按照審核無誤的原始憑證來填制記賬憑證，其他記賬憑證必須要附上原始憑證，從而可以將新會計準(zhǔn)則的科學(xué)性體現(xiàn)出來，最終也能夠滿足會計核算的具體要求。其次，不斷規(guī)范會計科目的設(shè)置。會計科目主要是指按照經(jīng)濟內(nèi)容對各個會計要素的具體內(nèi)容進行合理的劃分，會計科目主要是以客觀存在的會計要素的具體內(nèi)容為基礎(chǔ)，并且在設(shè)置過程中藥按照核算以及管理的需要來進行。在新的會計準(zhǔn)則中，要對投資性房地產(chǎn)以及金融工具使用等方面的新業(yè)務(wù)來進行增加，通過設(shè)置相關(guān)的會計科目，從而可以將新的會計準(zhǔn)則的全面性體現(xiàn)出來。最后，不斷規(guī)范記賬以及結(jié)賬。各個單位在發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務(wù)事項的時候要按照相關(guān)的規(guī)定來設(shè)置會計賬簿，并且要按照相關(guān)的規(guī)定來定期結(jié)賬，在結(jié)賬之前，要將企業(yè)本期所發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)記入到賬簿中。第三，通過實施新的會計準(zhǔn)則，從而可以不斷完善會計制度。會計制度就是指在不斷的實踐過程中，要按照自身的特點來滿足會計目標(biāo)的內(nèi)在要求以及外部要求，與此同時還要不斷規(guī)范會計程序以及方法標(biāo)準(zhǔn)。通過制定以及實施新的會計制度，從而可以促使會計制度的不斷完善。
三、結(jié)束語
一、會計制度下公允價值運用的夭折
公允價值是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物。早在1998年，我國在非貨幣易、債務(wù)重組等具體會計準(zhǔn)則中就運用了公允價值計量屬性。但當(dāng)時的市場經(jīng)濟尚不完善，證券市場、公司治理、綜合監(jiān)管體系、信用中介體系等內(nèi)外部經(jīng)濟環(huán)境都不成熟，公允價值的信息量不足且不易取得，公允價值的運用存在復(fù)雜性、不確定性和高成本性，企業(yè)利潤縱的現(xiàn)象時有發(fā)生，導(dǎo)致會計計量不真實。比如1990年代某上市公司因股價操縱一案而震驚全國，當(dāng)時該公司的股價在相當(dāng)長時間內(nèi)不斷上漲，起因是該上市公司對其債務(wù)在關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進行債務(wù)重組，虛估了公允價值，相應(yīng)調(diào)增了營業(yè)外收入，虛增企業(yè)利潤，產(chǎn)生了凈資產(chǎn)增長的假象。也有的公司利用資產(chǎn)評估增值來增加資本公積，然后將資本公積轉(zhuǎn)增資本，造成證券市場的混亂。顯然，由于市場環(huán)境的不成熟、監(jiān)管體系的缺失、人們思想認(rèn)識上存在的誤區(qū)，公允價值計量給人為操縱利潤打開了方便之門?；谏鲜泄緸E用這一計量屬性操縱利潤的現(xiàn)象多次發(fā)生，2001年財政部修訂準(zhǔn)則時將公允價值計量的相關(guān)規(guī)定取消，公允價值就這樣在人們的期盼和無奈中夭折了。
二、謹(jǐn)慎運用公允價值計量
謹(jǐn)慎性原則（又稱穩(wěn)健原則），是指在會計處理時謹(jǐn)慎小心，盡可能選擇不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的會計處理方法和程序，并合理核算可能發(fā)生的損失和費用。隨著我國市場經(jīng)濟地位的確立，經(jīng)濟全球化的進一步發(fā)展，同時證券市場不斷發(fā)展和完善，信息披露制度透明化程度持續(xù)提高，我國會計準(zhǔn)則迫切要求與國際會計準(zhǔn)則接軌。為此，我國新會計準(zhǔn)則制定者審時度勢，在充分考慮國情的基礎(chǔ)上做出選擇，即最大限度地在具體會計準(zhǔn)則中使用國際“商業(yè)語言”中的這一重要詞匯——公允價值。
在我國已的38個具體準(zhǔn)則中，有存貨、固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、無形資產(chǎn)、生物資產(chǎn)等17個程度不同地運用了公允價值計量屬性，范圍涉及一般工商業(yè)及農(nóng)業(yè)、金融業(yè)等特殊行業(yè)。盡管新會計準(zhǔn)則中公允價值計量的運用范圍已經(jīng)較為廣泛，但這種運用又是有條件的、謹(jǐn)慎的。與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則相比，它在諸多方面做了謹(jǐn)慎的改進，在引用上也只是趨同而不是照搬。公允價值計量在新會計準(zhǔn)則中的謹(jǐn)慎運用主要體現(xiàn)在以下三個方面：
1.公允價值的應(yīng)用還不夠普及在國際會計準(zhǔn)則已有的41個會計準(zhǔn)則中，金融工具、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等近20個會計準(zhǔn)則都不同程度地運用了公允價值，但考慮到中國的發(fā)展現(xiàn)狀，新企業(yè)會計準(zhǔn)則在《投資性房地產(chǎn)》、《非貨幣性資產(chǎn)交換》、《債務(wù)重組》、《金融工具確認(rèn)和計量》、《非共同控制下的企業(yè)合并》等17個具體準(zhǔn)則中適度引用了公允價值的計量模式，應(yīng)用范圍低于國際會計準(zhǔn)則上的運用。
2.公允價值處于從屬地位國際財務(wù)報告準(zhǔn)則并未對公允價值和成本兩種模式規(guī)定優(yōu)先順序，但國際會計準(zhǔn)則理事會更偏向于采用公允價值模式。我國會計計量屬性則傾向于采用成本計量模式，公允價值計量屬性與歷史成本計量屬性相比處于從屬和非主導(dǎo)性地位，這一點在基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則中都可以看出?；緶?zhǔn)則第九章第四十二條中明確規(guī)定：“企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量?！边@說明在歷史成本和公允價值并存的計量格局中，歷史成本仍處在主導(dǎo)地位，是在堅持歷史成本計量屬性的主導(dǎo)地位的前提下才引入公允價值的。在運用公允價值計量的具體會計準(zhǔn)則中，無一例外地規(guī)定了在歷史成本與公允價值計量可供選擇時，優(yōu)先選擇歷史成本計量，歷史成本無法計量時才考慮公允價值計量。以資產(chǎn)公允價值的確定為例：(1)首先看買賣雙方是否存在公平交易的銷售協(xié)議，如果存在，則以協(xié)議中的銷售價格為公允價值；(2)如果不存在這樣的銷售協(xié)議，則以活躍市場上同類資產(chǎn)的報價作為公允價值；(3)如果活躍市場的報價也不存在，則以同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格的最佳估計作為資產(chǎn)的公允價值；(4)如果仍然不能取得類似資產(chǎn)交易價格的最佳估計數(shù)，則以該資產(chǎn)預(yù)期的未來現(xiàn)金凈流量的現(xiàn)值作為公允價值。
3.公允價值運用附有限制性條件公允價值的運用，在一定程度上附有不同的限制性條件。在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》第十條中就明確規(guī)定，有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：（1）投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；（2）企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。并且，為防止企業(yè)操縱利潤，準(zhǔn)則規(guī)定，已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》中規(guī)定：當(dāng)交換具有商業(yè)性質(zhì)并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量時，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益。當(dāng)上述條件不能同時滿足，則應(yīng)當(dāng)按換出資產(chǎn)的賬面價值確認(rèn)換入資產(chǎn)的賬面價值。
新企業(yè)會計準(zhǔn)則對金融工具初始確認(rèn)和計量、后續(xù)計量、期末估價、減值測試等都是以公允價值為標(biāo)準(zhǔn)的。準(zhǔn)則規(guī)定：金融資產(chǎn)在存在活躍市場的條件下，以活躍市場中的報價作為公允價值；不存在活躍市場的金融工具，采用估值技術(shù)確定其公允價值。估值技術(shù)包括參考熟悉情況并自愿交易的各方在最近進行的市場交易中使用。
從以上方面可以看出，新會計準(zhǔn)則對公允價值的運用采取了非常謹(jǐn)慎的態(tài)度，不是任何企業(yè)在任何情況下都可以運用公允價值，若不能滿足公允價值適用條件，是不能運用的。
三、完善公允價值計量的措施
公允價值計量是市場經(jīng)濟條件下維護產(chǎn)權(quán)秩序的必要手段，也是提高會計信息質(zhì)量的重要途徑，它代表了會計計量體系變革的總體趨勢。但是由于公允價值計量價格在一定程度上具有隨意性，調(diào)高公允價值可能會虛增利潤，調(diào)低則可能相反。并且，我國目前在公允價值計量的制度、手段等方面不夠完善、會計人員的素質(zhì)不高等都影響公允價值的發(fā)揮，公允價值在運用過程中還存在著一些難以克服的困難，它距離國際會計準(zhǔn)則的要求還有一定差異，仍需要進行改革與完善：
(一)加強相關(guān)法律對公允價值的規(guī)范。即加強法律和制度建設(shè)，從制度和程序上做到防止人為利用公允價值操縱利潤等舞弊行為的發(fā)生。會計準(zhǔn)則的進一步規(guī)范和完善，將使得無客觀依據(jù)的價值信息無法進入到會計信息系統(tǒng)，為防止舞弊事件的發(fā)生提供保障。
(二)建立健全活躍的市場體制。即建立公開的市場價格體系，將每日交易價格公開；并且建立全國聯(lián)網(wǎng)的價格體系查詢平臺，有利于各種價格的查詢，優(yōu)化市場資產(chǎn)的估價系統(tǒng)，使各種資產(chǎn)的市價很好地反映其真實價值。同時，充分發(fā)揮資產(chǎn)評估中中介、物價等機構(gòu)應(yīng)有的監(jiān)管作用，建立起完善的監(jiān)督、制約、平衡機制，防止利用公允價值進行造假。
(三)提高公允價值的可操作性。即規(guī)范公允價值在具體實務(wù)操作上的要求，加強會計人員的操作技能的培訓(xùn)，提高實際技術(shù)操作水平及職業(yè)判斷能力，增強職業(yè)道德意識，為公允價值全面應(yīng)用提供保障。同時，加強計量理論研究，引入先進電子計算機技術(shù)，有利于公允價值在操作層面上的推廣。
（四）規(guī)范公允價值信息的披露。隨著公允價值在會計領(lǐng)域和其他領(lǐng)域的廣泛運用，需要在會計報告中增加對公允價值的披露。由于公允價值計量會遇到比較復(fù)雜的情況，需要運用大量的假設(shè)和估計，因此，會計標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)對公允價值的計量和披露形成具體形式的規(guī)范，以保證信息披露的真實，滿足信息使用者的要求。
會計核算的主要內(nèi)容是從事石油天然氣勘探和生產(chǎn)活動的公司所發(fā)生的取得成本、勘探成本、開發(fā)成本和生產(chǎn)成本。
一、石油勘探行業(yè)會計的主要研究內(nèi)容
我國石油勘探行業(yè)會計的研究內(nèi)容與其他西方國家大致相同，都會涉及礦產(chǎn)資源確認(rèn)、計量、記錄與報告的所有方面，研究的重點集中在會計政策和會計方法的選擇、會計準(zhǔn)則的制定、儲量數(shù)量與儲量價值的確認(rèn)與揭示等，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則石油開采的內(nèi)容包括：總則、礦區(qū)權(quán)益的會計處理、油氣勘探的會計處理、油氣開發(fā)的會計處理、油氣生產(chǎn)的會計處理、披露等幾個方面。
二、石油勘探支出的確認(rèn)
在石油等礦業(yè)會計實踐中關(guān)于油氣資產(chǎn)中勘探支出的問題有兩種思想和方法，一種是全部成本法，另外一種是成果法。成果法認(rèn)為資產(chǎn)是收益能力的象征，與探明儲量沒有直接聯(lián)系的地質(zhì)與地球物理勘探費用和勘探干井費用都不應(yīng)資本化。而全部成本法則認(rèn)為，由于勘探活動的各個階段是不可分割的整體，并且目標(biāo)都是為了探明儲量，因而無論是哪一段都具有同樣的性質(zhì)，要全部資本化，由此可以看出成果法更具合理性，也更加符合會計謹(jǐn)慎性原則，我國也是不允許采用完全成本法而支持成果法，在遵循歷史成本原則的前提下，將鉆井勘探支出中發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量的支出結(jié)轉(zhuǎn)為資產(chǎn)，未發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟可采儲量的勘探支出，扣除凈值后記入當(dāng)期損益。對于石油生產(chǎn)企業(yè)的信息披露時規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露開采活動的有關(guān)下列信息：1.擁有國內(nèi)外的儲量年初和年末的數(shù)據(jù)2.當(dāng)年期在國內(nèi)外發(fā)生的礦區(qū)權(quán)宜的取得，勘探和開發(fā)各項全部支出的總額3.探明礦區(qū)權(quán)宜等相關(guān)設(shè)施的期末賬面原值金額及其計提方法，開采活動相關(guān)的輔助設(shè)備及設(shè)施的期末金額賬面原價，累計折舊和減值準(zhǔn)備累計金額以及其計提方法。
三、會計準(zhǔn)則在石油勘探行業(yè)的重要性
會計準(zhǔn)則規(guī)范了石油企業(yè)在從事的礦區(qū)權(quán)宜取得，勘探開發(fā)等開采活動的會計處理和相關(guān)信息披露，規(guī)范了完整的石油開采各階段特殊業(yè)務(wù)的會計處理，與國際慣例基本一致，也有利于石油資源的合理開發(fā)利用，也為我國的石油企業(yè)能夠融入國際競爭環(huán)境創(chuàng)造了堅實的會計基礎(chǔ)，但是我國的會計準(zhǔn)則還有許多方面需要完善，我們應(yīng)該綜合考慮石油行業(yè)會計準(zhǔn)則的制定和實施成本，同時加強對該準(zhǔn)則的學(xué)習(xí)和理論研究，對新會計準(zhǔn)則實施前后財務(wù)報告進行對比分析等。
四、重視對石油行業(yè)會計人才的培養(yǎng)
1.石油行業(yè)會計人才將推動石油會計理論的繁榮與發(fā)展
對本行業(yè)會計人才屬性的獨特要求，即在具有良好的基礎(chǔ)會計理論與實務(wù)能力的基礎(chǔ)上，通曉石油行業(yè)生產(chǎn)。石油行業(yè)會計的特殊性決定了指導(dǎo)其發(fā)展的石油會計理論的特殊性，照搬通用會計理論難于適應(yīng)石油行業(yè)會計實踐發(fā)展的要求，石油行業(yè)會計人才應(yīng)熟練掌握和運用石油會計理論。并且石油行業(yè)作為國民經(jīng)濟的一個重要領(lǐng)域，其會計實踐必將隨著行業(yè)經(jīng)濟體制改革而不斷翻新，并逐步加快與國際慣例接軌的步伐，而這種翻新與接軌的前提是具有石油行業(yè)特色的會計理論的指導(dǎo)與輔助。
2.石油行業(yè)會計人才短缺現(xiàn)狀
[關(guān)鍵詞]債務(wù)重組；會計準(zhǔn)則；探索
一、債務(wù)重組會計準(zhǔn)則存在的問題
（一）債務(wù)重組準(zhǔn)則中采用賬面價值計價，會產(chǎn)生負面效應(yīng)
1.以賬面價值計價，會引起會計行為的不對稱性。公允價值作為一種計量屬性，可表現(xiàn)為現(xiàn)行市場價格、可實現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量凈現(xiàn)值等。在我國現(xiàn)行會計實務(wù)中，很多情況使用了公允價值的計量屬性，如固定資產(chǎn)的重置價值、存貨的可變現(xiàn)凈值計價等。然而，公允價值在債務(wù)重組會計準(zhǔn)則中，如在判斷債權(quán)人進行債務(wù)重組時，沒有采用公允價值作為評價標(biāo)準(zhǔn)，卻采用了不同標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致不同債務(wù)重組條件下，判斷債權(quán)人對債務(wù)人重組的標(biāo)準(zhǔn)不同，引起會計行為的不對稱性。
2.采用賬面價值會削弱債務(wù)重組會計的合理性。根據(jù)貨幣時間價值理論，等量的貨幣在不同時點具有不同的價值，折算到同一時點才具有可比性。在修改條件的債務(wù)重組中，準(zhǔn)則把債務(wù)人將來應(yīng)付金額直接與債務(wù)重組時的債務(wù)賬面價值進行比較，未把將來應(yīng)付金額進行適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)，導(dǎo)致修改債務(wù)條件的債務(wù)重組會計缺乏合理的理論基礎(chǔ)。同時，如在修改條件的債務(wù)重組中，企業(yè)所得稅的存在，使公允價值（現(xiàn)值）在企業(yè)債權(quán)人與債務(wù)人之間產(chǎn)生一種稅收轉(zhuǎn)移效應(yīng)，即債權(quán)人與承擔(dān)了公允價值引入條件下理應(yīng)在由債務(wù)人承擔(dān)的稅負，這顯然具有不合理性。
3.采用賬面價值使現(xiàn)行債務(wù)重組在實務(wù)操作中陷入了窘境。以修改債務(wù)條件的債務(wù)重組為例，由于未采用公允價值對債務(wù)人將來應(yīng)付金額進行適應(yīng)的折現(xiàn)，使相同的會計處理反映性質(zhì)不同的債務(wù)重組情況，其會計處理不能與性質(zhì)不同的債務(wù)重組條件形成合理的對照關(guān)系，不利于真實地反映債務(wù)重組客觀實際情況，致使債務(wù)重組會計實務(wù)操作難以把握。
（二）債務(wù)重組會計核算存在困難
1.以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，對解決企業(yè)間債務(wù)的拖欠問題雖然發(fā)揮了一定的積極作用，但這種“以物抵債”的方式，對債務(wù)人而言，在一定程度上無疑是“飲鳩止渴”，使企業(yè)經(jīng)營資金短缺，愈加陷入困境；對債權(quán)人而言，難以確認(rèn)抵債資產(chǎn)的價值，加長了貨幣的回籠期，使企業(yè)蒙受損失。
2.債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的債務(wù)重組方式雖具有其獨特的優(yōu)勢，它可使債務(wù)人在不動用其生產(chǎn)經(jīng)營資金的情況下，減輕債務(wù)壓力，債權(quán)人可加強鞏固與債務(wù)人企業(yè)的合作關(guān)系，有利于開拓多元化經(jīng)營格局，拓寬投資渠道，分享債務(wù)方企業(yè)的未來收益。但這種方式會使債權(quán)人企業(yè)的流動資金被大量占用，給企業(yè)正常經(jīng)營活動帶來不利影響；另外，債權(quán)人企業(yè)未來收益的高低具有很大的不確定性和風(fēng)險性，會計上難以確認(rèn)和計量。
二、對債務(wù)重組會計準(zhǔn)則的改進建議
（一）根據(jù)不同的債務(wù)重組方式采用比較合理的會計核算方法
1.對債務(wù)重組伴隨非貨幣易的事項（包括以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)和債務(wù)轉(zhuǎn)為資本），其會計處理存在兩種觀點：第一，認(rèn)為債務(wù)重組和資產(chǎn)置換是“一項任務(wù)”和“一個整體”，是債權(quán)人免除若干債務(wù)的條件，二者不可分割，應(yīng)當(dāng)按照債務(wù)重組會計準(zhǔn)則進行會計處理；第二，認(rèn)為是“兩項任務(wù)”，債務(wù)重組后債務(wù)仍需償還，而資產(chǎn)置換是另一項業(yè)務(wù)，屬于非貨幣易，應(yīng)當(dāng)按照非貨幣易具體準(zhǔn)則進行會計核算。筆者認(rèn)為，本著實質(zhì)重于形式的會計原則，在實際操作中將其分為兩項業(yè)務(wù)處理較妥當(dāng)。以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，其實質(zhì)是債務(wù)人將其非現(xiàn)金資產(chǎn)銷售（轉(zhuǎn)讓），收回現(xiàn)金后再償還債務(wù)，因此這部分收益應(yīng)屬于經(jīng)營性損益，但這部分損益是通過債務(wù)重組的方式來實現(xiàn)的，若將其一次性計入當(dāng)期損益，可能會以稅金、分利等方式流出企業(yè)；若將其全部計入資本公積，也不符合經(jīng)濟業(yè)務(wù)的特征，筆者認(rèn)為，應(yīng)將這部分損益計入“遞延損益”，并分期轉(zhuǎn)入以后各期。對于債務(wù)轉(zhuǎn)入資本，它屬于資本交易，按照國際慣例，資本交易應(yīng)直接調(diào)整所有者權(quán)益，不應(yīng)在利潤表中列示。
2.在修改債務(wù)條件的債務(wù)重組方式中，“將來應(yīng)付金額”不應(yīng)包含債務(wù)重組日至債務(wù)重組清償日應(yīng)支付的利息。因為，修改債務(wù)條件，意味著雙方變更了原有的合同關(guān)系，確立了新的債權(quán)債務(wù)關(guān)系，未來利息是在新合同續(xù)存期內(nèi)債務(wù)人的預(yù)計支出或債權(quán)人的預(yù)計收益。實務(wù)中，企業(yè)的利息收支，一般根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則已計入相應(yīng)的會計期間，未來利息支出計入重組日新債務(wù)的賬面價值中，不符合利息費用的核算慣例，同時也減少了重組收益，且以后支付時直接沖減債務(wù)的賬面價值而不增加財務(wù)費用，這樣不能真實地反映債務(wù)人的籌資成本。因此，如果把未來利息計入“將來應(yīng)付金額”，一方面會使債務(wù)人少計債務(wù)重組所得的利益；另一方面也使其報表無法真實地反映因債務(wù)人自重組日至債務(wù)清償日占用此部分資金應(yīng)發(fā)生的財務(wù)費用。
（二）逐步完善公允價值的計價基礎(chǔ)
雖然賬面價值計價比較適應(yīng)我國目前經(jīng)濟發(fā)展市場化程度不高的狀況，在一定時期內(nèi)可使會計信息更具有真實性和可驗證性。但賬面價值只能告訴人們在取得資產(chǎn)或形成債務(wù)時所花費的成本，卻不代表其本身價值。有時，采用賬面價值一方面無法避免企業(yè)間（特別是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間）的舞弊行為，為他們提供更多的方便；另一方面則為希望通過正常債務(wù)重組，盤活企業(yè)資產(chǎn)，擴大規(guī)模的企業(yè)制造了不小的障礙。因此，賬面價值只是一種權(quán)宜之計和暫時性的計量基礎(chǔ)。在可計量性條件制約下，資產(chǎn)或債務(wù)的價值應(yīng)體現(xiàn)在其預(yù)期的現(xiàn)金流入和流出上。并且，如果債權(quán)人在獲得多項非現(xiàn)金資產(chǎn)時，為了確定各項非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值，公允價值非常重要。因此，債務(wù)重組計價基礎(chǔ)應(yīng)盡快在適當(dāng)?shù)臅r候恢復(fù)公允價值。并且，從發(fā)展趨勢看，隨著我國會計改革的深入和會計人員專業(yè)水平的不斷提高，也為公允價值在會計領(lǐng)域廣泛引入提供了合理的保證。為了確定公允價值，企業(yè)在進行債務(wù)重組時，政府物價部門可協(xié)同工商及市場管理部門，定期在有關(guān)報刊或電視廣播上公布活躍資產(chǎn)的市場價格，為確定債務(wù)重組的公允價值提供依據(jù)；同時以債務(wù)重組中要求工商、財政、稅務(wù)、物價等部門參與，防止重組雙方轉(zhuǎn)移利潤，逃避稅款；監(jiān)督、審核重組雙方公允價值的確定，保證會計信息的權(quán)威性、公證性的真實性。
（三）加強債務(wù)重組中的稅收管理
對于債務(wù)重組的涉稅行為，準(zhǔn)則中并未明確規(guī)定。如具有盈利的債權(quán)人企業(yè)，與作為關(guān)聯(lián)企業(yè)的債務(wù)人進行債務(wù)重組時，債權(quán)人的重組損失減少了利潤總額，少交了所得稅；而債務(wù)人把重組收益計入了資本公積，并未增加企業(yè)利潤和所得稅，卻增大了企業(yè)資本。因此，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間完全可能根據(jù)避稅需要，隨意相互重組，從而使關(guān)聯(lián)企業(yè)既增大資本又少交了所得稅。因而，筆者建議：
1.對債權(quán)人的債務(wù)重組損失在稅前不得抵扣計入應(yīng)納稅所得額，以防止債權(quán)人利用債務(wù)重組轉(zhuǎn)移稅前利潤，逃避所得稅；對債務(wù)人的重組收益交納企業(yè)所得稅。這樣，可防止國家稅收的流失。
